» »

Какие счета входят в себестоимость. Проводки по себестоимости продукции

Расчет себестоимости и незавершенного производства на предприятиях доверяется самым опытным бухгалтерам. Связано это с тем, что рассчитать незавершенное производство и стоимость готовой продукции, от которых во многом зависит размер итоговых налоговых платежей, довольно сложно.

П онятие себестоимости официально применяется исключительно для целей бухгалтерского учета. В налоговом же учете используется понятие «расходы на производство и реализацию», хотя, по сути, подразумевается та же себестоимость.

На практике в расчете себестоимости участвует несколько основных элементов:

  • объекты калькуляции (полуфабрикаты на различной стадии, произведенная и реализованная продукция);
  • статьи калькуляции (материалы, оплата труда, налоги, потери, общепроизводственные и общехозяйственные расходы);
  • схемы распределения (правила);
  • базы распределения (системы коэффициентов).

Свернуть Показать

Калькуляция представляет собой результат калькулирования по итогам расчета затрат организации, приходящихся на единицу произведенной продукции (работ, услуг). От структуры калькуляции зависят методы и порядок учета, степень раскрытия затрат на производство, характеристика получаемой информации о себе стоимости продукции (работ, услуг). Например, на хлебном заводе создается калькуляция на булку, батон, бублик, у строительной организации формируется смета на строительство дома или ремонт квартиры и т.д.

Конкретные виды или группы однородной продукции (работ, услуг) формируют объекты калькуляции , по которым и исчисляется себестоимость производства. Ими могут быть марки велосипедов, автомашин, компьютеров, виды строительных, монтажных работ и т.д.

В зависимости от объема и разнообразия производимой продукции (работ, услуг) затраты на производство в любой отрасли группируют прежде всего по видам деятельности. По данному признаку выделяются основное, вспомогательные и обслуживающие производства. Такая группировка затрат, непосредственно связанных с фазами жизненного цикла предприятия и изготовлением конечной продукции (работ, услуг), имеет определяющее значение для распределения расходов.

Под основным понимается производство, занятое изготовлением той продукции, для выпуска которой создана организация.

Вспомогательные производства обеспечивают нормальную работу основного производства путем предоставления ему определенного вида услуг или выполнения работ, в том числе и капстроительства.

Обслуживающие производства и хозяйства занимаются в основном оказанием социально-бытовых услуг своему персоналу.

Учет себестоимости

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в бухучете производится в несколько этапов:

1. Экономическое обоснование классификации затрат и их группировка для исчисления себестоимости продукции (работ, услуг).

Этот этап очень важен для исполнения требований, предъявляемых статьей 252 Налогового кодекса РФ к расходам, которые организация предполагает использовать при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Для налоговиков это одна из главных тем при рассмотрении любых производственных затрат.

2. Определение круга затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и четкое разграничение их между производственной и полной (коммерческой) себестоимостью.

Выполнение данных мероприятий отвечает положениям пункта 1 статьи 318 НК РФ по разделению затрат на прямые и косвенные. В бухгалтерском учете также применяются понятия прямых (счет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства») и косвенных (счет 25 «Общепроизводственные расходы», счет 26 «Общехозяйственные расходы») расходов. Практика показывает, что основной интерес инспекторов при проведении проверок вызывает состав прямых расходов в налоговом учете, правильности отражения операций по счетам они уделяют меньше внимания.

3. Разработка и обоснование методов стоимостной оценки каждого элемента затрат, распределение их между законченной продукцией и незавершенным производством, распределение косвенных расходов, определение объема калькулируемой продукции (работ, услуг), их калькуляционных единиц, установление периодичности (сроков) калькулирования.

Эта работа обычно выполняется технологами или плановиками предприятия. Причем на практике стоимостная оценка затрат, калькуляции, произведенная данными специалистами, как правило, отличается от результатов бухгалтеров. Поэтому на данном этапе главное - не сама стоимость, а содержание объекта калькулирования, элементы затрат. Если налоговый инспектор разбирается в технологии производства, то данный пункт будет основным в его исследовании.

4. Распределение затрат между сопряженными видами продукции и обоснование оценки побочной продукции (если таковая, конечно, имеется).

Этот процесс в равной степени важен как для бухгалтерского учета при распределении затрат со счета 23 «Вспомогательные производства» и счета 25 «Общепроизводственные расходы» на счет 20 «Основное производство», так и для налогового учета при распределении прямых расходов, относящихся к нескольким видам деятельности или продукции. Интерес к данному этапу со стороны налоговиков достаточно высок, если общепроизводственные расходы существенны.

5. Построение калькуляционных листов и исчисление себестоимости продукции (работ, услуг).

Данная процедура осуществляется как производственниками в целях управленческого учета, так и бухгалтерами в целях составления финансовой отчетности. Оформление организационного документа для учета себестоимости законодательством не предусмотрено. Поэтому при проверке налоговики не вправе требовать какие-либо схемы расчета себестоимости продукции, распоряжения и т.д. На практике же предприятия разрабатывают положения по калькулированию себестоимости, которые используются для автоматизации тех или иных управленческих процессов, формируемых на основании имеющейся бухгалтерской программы.

Производственные затраты

Учет затрат на производство в традиционной учетной практике представляет собой часть общей системы учета. При этом бухгалтерский (финансовый) и производственный учет взаимосвязаны, так как имеют единые процедуры документального оформления хозяйственных операций и их стоимостной оценки. Налоговый учет, являясь производным от бухгалтерского, предъявляет к организации производственного учета особые требования, связанные с нормированием отдельных видов расходов и тонкостями документального оформления.

По степени готовности продукции, законченности производственного цикла выделяют затраты, относящиеся на:

  • готовую продукцию (работы, услуги), то есть подготовленную к продаже потребителям и соответствующую действующим стандартам;
  • полуфабрикаты, то есть продукцию, которая может быть использована в качестве материалов или комплектующих изделий в следующей стадии (фазе) производства;
  • на незавершенное производство, то есть продукцию частичной готовности и не представляющую собой полуфабрикат.

Для учета указанных затрат в налоговом и управленческом учете могут быть использованы данные бухгалтерского учета, преобразованные в финансовую, налоговую или управленческую информационную базу в зависимости от целей пользователей этой информации.

Расходы на производство, включаемые в себестоимость выпущенной продукции (работ, услуг), традиционно формируются по следующим элементам (ПБУ 10/99 «Расходы организации», п. 2 ст. 253 НК РФ):

  • материальные затраты;
  • издержки на оплату труда и отчисления на социальные нужды;
  • амортизация;
  • прочие затраты.

Учетный метод

Использование того или иного объекта учета для отражения затрат в бухучете определяет выбор метода (простой, позаказный, попередельный, попроцессный или обезличенный (котловой)) и системы нормативного учета производственных затрат.

Бухгалтерам, конечно, хотелось бы использовать наименее трудоемкие методы.

Однако простой способ учета затрат может применяться лишь в однопередельных производствах, отличительными особенностями которых является отсутствие незавершенного производства, промежуточного продукта (полуфабриката), небольшая однородная номенклатура продукции, получаемая в результате краткого единовременного технологического процесса. Такой метод обычно применяется, например, во вспомогательных производствах (электро-, водо-, теплоснабжении и др.).

Многие специалисты считают, что еще один из наименее трудоемких способов – обезличенный (котловой) метод исчисления стоимости продукции (работ, услуг) – может использоваться и в налоговом учете. Такое мнение особо распространено в небольших организациях, где в целях уменьшения трудоемкости учетных работ не ставится задача исчисления себестоимости.

Однако применение простого и обезличенного (котлового) методов учета затрат как в бухгалтерском, так и в налоговом учете возможно лишь в том случае, если производится один вид или ограниченный круг продукции. К примеру, на предприятиях, предоставляющих услуги связи, Интернет (см. Пример 1).

Пример 1

Свернуть Показать

Компания, предоставляющая услуги Интернета, бухгалтерский учет осуществляет по элементам затрат без выделения статей (см. Таблицу 1). Учет ведется в целом по компании (или экономически обоснованным установленным группам продукции). Себестоимость единицы продукции рассчитывается только путем распределения обезличенно учтенных фактических затрат между отдельными видами продукции пропорционально их плановым (нормативным) расходам.

Поскольку у организации не возникает незавершенного производства, все прямые расходы, понесенные ею в текущем периоде, могут быть включены в состав налоговой базы по налогу на прибыль (ст. 318 НК РФ).

В учетной политике для целей налогообложения компания указала минимальный перечень прямых расходов, в который вошли амортизация оборудования и зарплата рабочих и которые в налоговой декларации по налогу на прибыль должны быть отделены от косвенных расходов.

Финансовый результат по данным бухгалтерского и налогового учета в компании (при прочих равных условиях) совпадает. Поэтому определять его в налоговом учете по каждому виду продукции необходимости нет.

При наличии нескольких видов деятельности (производство продукции, выполнение работ, оказание услуг) или видов продукции (работ, услуг) организация вынуждена применять одновременно несколько методов, одним из которых может быть позаказный (см. Пример 2).

Пример 2

Свернуть Показать

Организация осуществляет ремонт зданий, сооружений, машин, оборудования и транспортных средств. Оказываемые услуги носят характер отдельных заказов, поэтому в бухгалтерском учете применяется позаказный метод.

Все затраты по каждому заказу последовательно собираются на аналитических счетах. При этом прямые издержки на производство группируются по заказу сразу на счете 20, косвенные – в конце месяца распределяются между заказами на счете 25.

До исполнения заказа затраты, связанные с ним, относятся на незавершенное производство, а после его окончания независимо от длительности сроков – на себестоимость готового продукта (счет 90).

Для целей формирования финансового результата от обычных видов деятельности на основе затрат на производство и производственной себе стоимости определяется себестоимость реализованной продукции (работ, услуг).

В первом квартале 2009 года заключены три договора, один из которых к концу квартала закрыт. Прямые расходы составили 150 000 тыс. руб., косвенные – 100 000 тыс. руб. Косвенные затраты распределены между заказами пропорционально доле прямых расходов.

Формирование затрат и незавершенных заказов, отраженных в бухгалтерском учете в первом квартале 2009 года, представлено в Таблице 2.

В налоговом учете при допущении, что состав прямых и косвенных расходов совпадает с бухгалтерским, затраты, связанные с производством и реализацией, будут выглядеть следующим образом (см. Таблицу 3).

Данные Таблицы 3 наглядно демонстрируют, что без формирования информации по отдельным заказам не обойтись и в налоговом учете.

В бухгалтерском учете организации незавершенное производство в размере 83 000 руб. будет отражено по строке 213 «Затраты в незавершенном производстве» баланса (форма № 1). Себестоимость закрытого в текущем периоде заказа составит 167 000 руб.

Информация о величине «текущего» незавершенного производства в налоговой отчетности не указывается. В декларации по налогу на прибыль будут отражены прямые расходы по первому заказу в размере 100 000 руб. и косвенные расходы, имеющие отношение ко всем трем заказам (100 000 руб.).

Прямые и косвенные расходы

В бухгалтерском учете затраты подразделяются на прямые и косвенные в зависимости от особенностей технологического производственного процесса, то есть их технико-экономического содержания, способа отнесения и распределения на себестоимость. На счете 20 «Основное производство» расходы отражаются в соответствии с данными калькуляции: статьи, которые чаще всего группируются по этим признакам, – прямые, косвенные или вспомогательные затраты. В бухгалтерском учете к ним относятся расходы на оплату труда производственного персонала, занятого непосредственно в технологическом процессе производства продукции, основные материалы, затраты на эксплуатацию и содержание основных средств, используемых в процессе производства, аренда оборудования и т.д.

Прямые затраты называются так потому, что они непосредственно связаны с производственным процессом, без них он невозможен. Так, в ремонтном производстве к прямым затратам относятся запчасти.

В налоговом учете, на первый взгляд, все намного проще. Прямыми расходами может быть лишь часть основных затрат: основные материалы, оплата труда рабочего персонала с зарплатными налогами, амортизация по производственному оборудованию. Однако такой подход будет правильным только для классических производств, у которых имеется богатый ассортимент затрат и вышеперечисленный перечень прямых затрат настолько широк, что инспекторы обычно глубоко его не анализируют.

Косвенные затраты – это организационно-управленческие издержки, которые необходимы для производственного процесса. Данные расходы обусловлены выполнением функции руководства производством, контроля и организации производственного процесса и относятся сразу к нескольким видам продукции. Они, в частности, включают расходы на оплату труда общепроизводственного персонала (бригадиров, начальников цехов и т.п.), спецодежду, ветошь, амортизацию здания ремонтной мастерской и др.

В бухучете в соответствии с тем или иным принципом косвенные затраты распределяются между отдельными объектами учета затрат или калькуляции. В налоговом учете они сразу списываются в налоговую базу текущего периода.

Пример 3

Свернуть Показать

Предприятие производит хлебную продукцию. Калькуляция на один из выпускаемых предприятием видов печенья представлена в Таблице 4.

Из данных Таблицы 4 видно, что:

  • классический подход к классификации прямых и косвенных расходов в бухгалтерском и налоговом учете дает разные показатели (графы 2 и 4, 3 и 5);
  • косвенные расходы в налоговом учете могут составлять почти половину из всех расходов, имеющих отношение к производству вида изделия;
  • одновременно вести три вида учета (управленческий, бухгалтерский и налоговый) очень трудоемко.

Поэтому при разработке учетной политики на 2009 год бухгалтерия предприятия учла, что незавершенного производства в деятельности хлебобулочного предприятия практически не бывает, а финансовый результат по данным бухгалтерского и налогового учета совпадает (представительские расходы, затраты на обучение минимальны и не превышают установленных налоговым законодательством нормативов). Для упрощения составления формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» и декларации по налогу на прибыль все расходы в налоговом учете, кроме налогов и сборов, которые должны быть отражены по строке 041, принимаются за прямые.

Таким образом, заполнение декларации по налогу на прибыль сводится к тому, что сумма прямых расходов, подлежащая отражению по строке 010 Приложения № 2 к Листу 02 декларации, рассчитывается исходя из разницы между себестоимостью, указанной по строке 020 Формы № 2, и суммой налогов на имущество и на землю.

Распределение затрат

В бухгалтерском учете общепроизводственные расходы включают издержки на организацию производства и управление отдельными направлениями производства и подразделениями, а также производственные затраты, которые нельзя отнести непосредственно на тот или иной объект калькулирования, так как они относятся к виду деятельности или к производственному подразделению в целом.

Для более точного и обоснованного распределения затрат по назначению крайне важно обозначить место их возникновения.

Общепроизводственные затраты подразделяются на бригадные (общецеховые) и общие по виду деятельности. Например, в молочном производстве возможно выделение нескольких видов деятельности (производство молока, творога, йогуртов и т.д.), и в каждом производстве при этом может быть задействован не один цех: производство молока – цеха разливного и сухого молока, производство творога – цеха фасованного и весового творога.

Ежемесячно (или ежеквартально) суммы общепроизводственных затрат распределяются в фактическом или нормативном (плановом) размере по назначению с корректировкой до фактических сумм в конце года. Указанные расходы относятся на объекты затрат основного производства пропорционально общей сумме основных расходов или комбинированным способом, например, в следующем порядке:

  • издержки на оплату труда – пропорционально основной оплате труда производственного персонала в основном виде деятельности (или по видам продукции);
  • другие затраты – пропорционально сумме основной оплаты труда производственного персонала и затрат на содержание ОС.

В налоговом учете часть расходов, которая относится к прямым в соответствии с требованиями статьи 318 НК РФ, также может подлежать распределению (см. Пример 4).

Пример 4

Свернуть Показать

Завод производит продукцию в нескольких цехах, расположенных в одном производственном здании. Изготовление продукции занимает от одного до нескольких месяцев.

На территории завода работает собственная котельная, затраты по которой (топливо, вода, ФОТ, ЕСН, амортизация, электроэнергия) учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы».

Для обобщения этих расходов на заводе установлена единая методика учета и контроля затрат:

  • по каждому объекту составлена плановая смета с подразделением по статьям;
  • аналитический учет затрат также осуществляется по статьям;
  • фактические затраты по статьям сопоставляются со сметными и устанавливаются отклонения.

В конце месяца в бухгалтерском учете общепроизводственные расходы распределяются в порядке, приведенном в Таблице 5.

Таблица 5

Свернуть Показать

В налоговом же учете применяется другой подход.

Расходы котельной учитываются как косвенные расходы в общей сумме.

Сумма амортизации здания, в котором находятся производственные цеха и офис, распределяется пропорционально начисленным в отчетном периоде расходам на оплату труда без учета премиальных, на ДМС, выплатам за вредность и другим начислениям и выплатам, которые в отличие от бухгалтерского учета в налоговом подлежат включению в состав расходов на оплату труда.

Это наиболее выгодный для завода вариант. Дело в том, что статистика предприятия за ряд лет показала, что наибольший удельный вес в общих расходах на оплату труда занимают вознаграждения управленцев. Поэтому чем большая часть затрат будет включена в состав косвенных, тем меньше издержек будет отнесено на незавершенное производство, тем самым завод снизит текущие и авансовые платежи по налогу на прибыль.

Если же затраты распределить по аналогии с бухгалтерским учетом, то площадь цехов окажется больше офиса, как следствие – перевес расходов будет на стороне незавершенного производства.

Остальные прямые расходы завод распределяет между видами продукции следующим образом:

  • затраты на добровольное медицинское страхование – пропорционально начисленным расходам на оплату труда;
  • издержки в виде стоимости бесплатно предоставляемого работникам молока – напрямую (пофамильно).

Расчет незавершенного производства

К незавершенному производству относится продукция или работы, не прошедшие всех стадий, фаз, предусмотренных технологическим процессом. К примеру, на предприятии обувной промышленности незавершенным производством являются готовые изделия, не полностью укомплектованные и не сданные на склад готовой продукции, а также отдельные детали, комплекты и изделия, обработка и сборка которых еще не закончена.

В строительстве используются целых два понятия – «незавершенное строительство» и «незавершенное производство». Незавершенное строительство – объект капитальных вложений, на котором еще не закончены работы. Это, например, объекты, строительство которых продолжается, приостановлено или которые уже эксплуатируются, но акты приемкипередачи на них не оформлены. Они отражаются по строке 130 Баланса (форма № 1). Незавершенным производством для организаций-строителей будут являться их собственные затраты (заказчика-застройщика, проектировщика и т.д.), связанные со строительством. Отражаются они по строке 210 актива Баланса.

Примеры можно продолжать. Однако главное для учетного работника – это правильное формирование незавершенного производства, которое имеет отраслевую специфику. Регулирование уникального для различных отраслей порядка учета расходов в значительной степени осуществляется с помощью отраслевых методических рекомендаций.

На сегодня методическими рекомендациями обычно регламентируются состав затрат на производство и реализацию продукции, их группировка и распределение, номенклатура калькуляционных статей расходов, варианты расчета незавершенного производства и т.д. Рекомендации содержат порядок, обязательный к применению в бухгалтерском учете.

Глава 25 Налогового кодекса не разъясняет отраслевых особенностей расходов организаций на производство продукции (работ, услуг), а понятия «себестоимость продукции (работ, услуг)», «калькуляция» вообще отсутствуют. Несмотря на это, практика показывает, что рекомендации отраслевых министерств, налоговых органов или специализированных научных институтов можно использовать и в налоговом учете.

В целях обеспечения реальности оценки незавершенного производства в его стоимость включаются затраты отчетного периода по технологическому процессу, которые рассчитываются по формуле:

Наличие и величина остатков незавершенного производства зависят от характера и длительности технологического процесса, а также особенностей изготовления продукции. Остатки незавершенного производства в крупных промышленных производствах (в зависимости от принятой учетной политики) оценивают по фактической, нормативной или плановой себестоимости. В производствах, имеющих небольшие остатки НЗП, допускается их оценка по сумме прямых затрат либо по себестоимости основных материалов и полуфабрикатов, не законченных обработкой.

Порядок расчета незавершенного производства в бухгалтерском учете частично был рассмотрен выше. Остановимся на особенностях расчета НЗП в налоговом учете.

Следует различать «незавершенку» для долгосрочных и краткосрочных договоров. И хотя в обоих случаях прямые расходы, попавшие в НЗП, не могут быть списаны в налоговую базу текущего периода, для отражения расходов по договорам, в которых не предусмотрена поэтапная сдача работ и которые действуют в течение более одного отчетного периода, потребуются как минимум два этапа. На первом будут определены текущие прямые затраты, составляющие незавершенное производство, на втором – рассчитана итоговая сумма НЗП для списания в налоговую базу текущего периода.

Пример 5

Свернуть Показать

Организация осуществляет краткосрочные (до 3 месяцев) и долгосрочные (более года) строительно-монтажные работы. Для отражения прямых расходов используется налоговый регистр, составленный в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 319 НК РФ (см. Таблицу 6).

В учетной политике для целей налогообложения организация должна определить порядок распределения прямых расходов на НЗП и на выполненные в текущем месяце работы с учетом соответствия осуществленных расходов заключенным договорам, т.е. доходам. Для этих целей на конец текущего месяца в организации необходимо оценить остатки НЗП на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов (строки 7 и 8 Таблицы 6).

Расход материалов можно получить по данным первичной учетной документации, например, по форме № М-29 «Отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам» и приложении к ней (при условии, что эта форма утверждена в качестве первичного документа в организации).

Однако в строительном процессе задействованы десятки видов материалов, имеющих разные единицы измерения (кирпич измеряется в тысячах штук, цемент – в тоннах, трубы – в метрах и т.д.). Формулы, позволяющей переводить одни единицы измерения в другие, в строительной практике на сегодня не существует. Таким образом, выполнить требование законодателя об определении базы на основании данных о движении и остатках материалов для распределения НЗП в строительном процессе не представляется возможным.

Варианты расчета НЗП в строительной деятельности сводятся к методике, используемой в бухгалтерском учете, или к предыдущей редакции Налогового кодекса.

Вариант 1. Способ расчета остатка НЗП (рекомендованный к применению организациям, выполняющим работы и оказывающим услуги, и отмененный Методическими рекомендациями по применению главы 25 НК РФ, а также предыдущей (до 2005 года) редакцией Налогового кодекса) исходя из доли, рассчитываемой из общей стоимостной оценки заключенных и «закрытых» договоров. Для этого используется один из показателей: договорная стоимость заказов (без учета НДС), их сметная стоимость (без учета нормы прибыли) или нормативная стоимость.

Вариант 2. Оценка по фактической себестоимости НЗП. Однако в условиях долгосрочных договоров на строительство (более года) этот вариант вряд ли возможен, так как проведение инвентаризации незавершенного строительства достаточно трудоемко, а процесс строительства должен идти практически непрерывно.

Вариант 3. Оценка по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Этот способ возможен и в бухгалтерском, и в налоговом учете только при краткосрочных договорах. Для долгосрочных договоров он применим в случае, если цены в течение периода строительства в среднем изменялись в одинаковой пропорции, что в строительстве большая редкость.

По нашему мнению, в наибольшей степени требованиям Налогового кодекса отвечает вариант 4 – количественная оценка более емкого или дорогого для этого вида работ материала (при строительстве склада это могут быть плиты, кирпичного дома – кирпич, при строительстве моста – количество металла и т.д.). Именно этот подход отражен в Таблице 5, что зафиксировано в учетной политике для целей налогообложения.

На практике необходимо также учитывать, что фактически израсходованные материалы согласно Журналу № КС-6а могут отличаться от аналогичных данных в бухгалтерском учете на сумму материалов, использованных сверх установленных в смете норм.


Себестоимость продукции (работ, услуг) - это стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Как учитывается себестоимость

Основными счетами бухгалтерского учета, на которых собираются затраты, связанные с формированием себестоимости продукции, являются (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

  • счета учета затрат на производство (счета 20-29);
  • счет 44 «Расходы на продажу».

Так, к примеру, по кредиту счета 20 «Основное производство» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Эти суммы относятся в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 40 «Выпуск продукции», 90 «Продажи» и др.

Себестоимость: проводки

На фактическую себестоимость проводки могут быть различные. Если при продаже готовой продукции списана себестоимость, проводки могут быть следующие:

Дебет счета 90 «Продажи» — Кредит счета 43 «Готовая продукция» — на фактическую производственную себестоимость реализованной готовой продукции

Дебет счета 90 «Продажи» — Кредит счета 40 «Выпуск продукции» — на нормативную (плановую) себестоимость реализованной готовой продукции, а также отклонение нормативной себестоимости от фактической производственной себестоимости.

По счетам учета расходов, связанных с продажей, а также затрат вспомогательных и обслуживающих производств проводки по себестоимости могут быть следующие:

Дебет счета 90 - Кредит счета 44 - Списаны расходы на продажу готовой продукции

Дебет счета 20 - Кредит счета 23 «Вспомогательные производства» — Отражена сумма фактической себестоимости завершенной производством продукции вспомогательного производства, отпущенной основному производству

Дебет счета 20 - Кредит счета 29 «Обслуживающие производства» — Отражена сумма фактической себестоимости завершенной производством продукции обслуживающего производства при ее продаже сторонним организациям.

(работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг), природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат.

Элементы затрат — однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг).

Незавершенное производство — продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.

Расходы будущих периодов — затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Состав затрат, формирующих фактическую производственную себестоимость продукции (работ, услуг)

Согласно действующим нормативным документам все затраты необходимо разделять на:

  • связанные с производством и реализацией продукции, и непроизводственные;
  • текущие, капитальные и инвестиционные затраты;
  • относящиеся к отчетному периоду и к будущим периодам.

Затраты, составляющие себестоимость, могут быть классифицированы по различным признакам, которые представлены в табл. 8.1.

Признаки классификации затрат на производство. Таблица 8.1.

Признаки классификации

Виды затрат

По экономическим элементам

Экономические элементы затрат

По статьям себестоимости

Статьи калькуляции себестоимости

По экономической роли в процессе производства

Основные и накладные

По составу

Одноэлементные и комплексные

По способу отнесения на себестоимость продукции

Прямые и косвенные

По отношению к объему производства

Переменные и постоянные

По роли в процессе производства

Производственные и внепроизводственные

По целесообразности расходования

Производственные и непроизводственные

По возможности охвата планом

Планируемые и непланируемые

По периодичности возникновения

Текущие и единовременные

По отношению к готовому продукту

Затраты на незавершенное производство и затраты на готовый продукт

По местам возникновения

По центрам затрат
Состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) представлен в Положении по бухгалтерскому учету "Расходы организации" по элементам затрат:
  • материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
  • затраты на оплату труда;
  • отчисления на социальные нужды;
  • амортизация;
  • прочие затраты.

В элементе "Материальные затраты" отражается стоимость:

  • приобретенных со стороны основных сырья и материалов для производства продукции;
  • приобретенных со стороны материалов для обеспечения производственного процесса;
  • покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов для производства продукции;
  • работ и услуг производственного характера;
  • приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства;
  • покупной энергии всех видов, расходуемой на производственные цели;
  • потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли.
  • Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов.

В элементе "Затраты на оплату труда" отражаются затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия, включая премии рабочим и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты:

  • выплаты заработной платы за фактически выполненную работу;
  • стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты;
  • премии рабочим и служащим за производственные результаты;
  • стоимость бесплатно предоставляемых работникам отдельных отраслей в соответствии с действующим законодательством коммунальных услуг, питания и продуктов и т. д.;
  • стоимость выдаваемых бесплатно в соответствии с действующим законодательством предметов, остающихся в личном постоянном пользовании;
  • выплаты за неотработанное на предприятии время, предусмотренные законодательством (отпуска, компенсации за неиспользованные отпуска и т. д.);
  • выплаты, обусловленные районным регулированием: районные коэффициенты, северные надбавки и т. д.;
  • оплата труда работников, не состоящих в штате предприятия, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера;
  • другие виды выплат, включаемые в соответствии с установленным порядком в фонд оплаты труда.

В элементе "Отчисления на социальные нужды" отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, пенсионного фонда и медицинского страхования от фонда оплаты труда, включаемого в себестоимость продукции по элементу "Затраты на оплату труда".

В элементе "Амортизация основных фондов" отражается сумма амортизационных отчислений основных производственных фондов, исчисленная по утвержденным методам начисления амортизации, включая и ускоренную амортизацию их активной части.

В элементе "Прочие затраты" отражаются:

  • налоги, сборы, платежи;
  • оплата работ по сертификации продукции;
  • затраты на гарантийный ремонт и обслуживание;
  • оплата услуг связи, банков;
  • оплата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану;
  • плата за аренду основных средств;
  • амортизация нематериальных активов.

При определении налогооблагаемой прибыли некоторые расходы, включенные в себестоимость продукции в полном объеме, подлежат корректировке: командировочные (оплата проживания и суточные), расходы на обучение сотрудников, представительские, на рекламу, компенсации за использование личного автотранспорта в служебных целях.

Учет затрат на производство

Для учета затрат на производство используются следующие : 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы",
26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Планом счетов предприятиям предоставлено право выбора варианта определения себестоимости продукции:

  • определение полной себестоимости;
  • определение ограниченной себестоимости.
Определение полной себестоимости

Все затраты на производство продукции собираются на
счете 20 "Основное производство", где формируется фактическая себестоимость продукции.

Счет 23 "Вспомогательное производство" используется для формирования себестоимости услуг вспомогательного производства. Такими производствами являются транспортная служба, ремонтный цех, энергосиловое производство, оказывающие услуги основному производству и друг другу. В конце отчетного периода затраты вспомогательных цехов, в случаях их завершения, списываются на себестоимость готовой продукции пропорционально выбранной базе распределения (количество произведенной продукции или услуг).

Пример:вспомогательное производство вырабатывает пар и отпускает основному производству. При этом в течение отчетного периода:

  • начислена заработная плата работникам вспомогательного производства — 10000 руб. (дебет счета 23, кредит счета 70);
  • произведены отчисления в фонды по социальному страхованию и обеспечению — 3850 руб. (дебет счета 23, кредит счета 69);
  • начислена амортизация основных средств вспомогательного производства — 1200 руб. (дебет счета 23, кредит счета 02);
  • в конце месяца списаны затраты вспомогательного производства на себестоимость продукции 15050 руб. (дебет счета 20, кредит счета 23).

На счете 25 "Общепроизводственные расходы" собираются расходы по обслуживанию производства: расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, амортизационные отчисления, расходы на ремонт, арендная плата и т. д. В конце отчетного периода все расходы списываются на себестоимость продукции (в дебет счетов 20, 23, 29). Аналитический учет по счету 25 ведется по отдельным подразделениям предприятия и статьям расходов.

  • начислена амортизация основных средств общепроизводственного назначения — 2000 руб. (дебет счета 25, кредит счета 02);
  • начислено за аренду помещения — 1200 руб. (дебет счета 25, кредит счета 76);
  • отпущены материалы — 1000 руб. (дебет счета 25, кредит
    счета 10);
  • в конце месяца списаны общепроизводственные затраты на себестоимость продукции 4200 руб. (дебет счета 20, кредит счета 25).

Общехозяйственные расходы включают в себя расходы по управлению и учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы". К ним относятся: содержание общехозяйственного персонала; отчисления в фонды социального назначения; амортизация основных средств управленческого назначения; амортизация нематериальных активов; расходы по оплате услуг связи; банков; информационных, аудиторских и других аналогичных и т. д. В конце отчетного периода все общехозяйственные расходы списываются на себестоимость продукции, при этом происходит их распределение между видами продукции.

Указанные расходы в качестве условно-постоянных списываются в дебет счета 90 "Продажи".

  • начислена заработная плата персоналу управления — 20000 руб. (дебет счета 26, кредит счета 70);
  • произведены отчисления в фонды социального страхования и обеспечения — 7700 руб. (дебет счета 26, кредит счета 69);
  • начислена амортизация основных средств — 1000 руб. (дебет счета 26, кредит счета 02);
  • начислена арендная плата — 3000 руб. (дебет счета 26, кредит счета 76);
  • в конце месяца списаны общехозяйственные расходы на себестоимость продукции 31700 руб. (дебет счета 20, кредит счета 26).

Аналитический учет по счету 26 ведется по каждой статье затрат, месту возникновения затрат и др.

Оценка готовой продукции

Готовой продукцией называется такая продукция , которая полностью обработана, принята техническим контролем и сдана на склад или принята заказчиком в соответствии с утвержденным для данной продукции порядком ее приемки.

Первичными документами, используемыми для учета готовой продукции, являются сдаточные накладные; акты приемки-сдачи работ; железнодорожные квитанции; товарно-транспортные накладные.

Количественный учет готовой продукции на складе организуется аналогично учету материальных ценностей.

Готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции, либо по прямым статьям затрат.

Фактическая производственная себестоимость включает в себя все затраты на производство продукции, если используется второй вариант, то без общехозяйственных расходов.

Нормативная (плановая) производственная себестоимость представляет собой расчетную, неизменную за какой-то период учетную цену. В этом случае определяют отклонения учетной цены от фактической производственной себестоимости.

Планом счетов предусмотрено два варианта отражения на счетах готовой продукции:

  • традиционный способ;
  • с применением счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".

Выбор одного из способов необходимо зафиксировать в учетной политике предприятия.

При первом варианте готовая продукция учитывается по счету 43 "Готовая продукция", при ее приемке на склад делается следующая запись: дебет счета 43, кредит счета 20 по фактической производственной себестоимости. При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90 "Продажи".

При втором варианте счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" используется для обобщения информации о выпущенной готовой продукции и выявления отклонений фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой). По дебету счета отражается фактическая производственная себестоимость, а по кредиту — нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции. В конце месяца сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" определяется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной продукции от нормативной себестоимости. Экономия, т. е. превышение нормативной себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90 "Продажи". Перерасход, или превышение фактической себестоимости над нормативной, списывается с кредита счета 40 в дебет счета 90 "Продажи" дополнительной записью.

Пример : выпущена готовая продукция по нормативной себестоимости 400 шт. по 350 руб. на сумму 140000 руб. (дебет счета 43, кредит счета 40).

  • Фактическая себестоимость этого количества составляет 138950 руб. (дебет счета 40, кредит счета 20).
  • Отгружена продукция покупателю в том же объеме 140000 руб. (дебет счета 90, кредит счета 43).
  • Определено отклонение нормативной себестоимости от плановой 1050 руб. (экономия), сторнируется (дебет счета 90, кредит счета 40).
  • Таким образом, нормативная себестоимость выпущенной продукции доводится до фактической.
  • Счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет.

    Таким образом:

    К (отклонения) = (100 000 + (-500 000))/ (3 000 000 + 12 000 000) = -0.027.

    Рассчитаем величину отклонения, приходящуюся на реализованную продукцию, т.е. сумму отклонения, которая должна быть отражена на счет 90.2. Исходя из проведенных расчетов, на рубль плановой себестоимости готовой продукции приходится 0.027 рубля отклонений. Знак минус говорит о факте экономии фактических производственных расходов по отношению к плановым расходам.

    В (отклонения) = С (реализации)*К (отклонения).

  • С (реализации) – плановая себестоимость реализованной продукции за отчетный период
  • К (отклонения) – коэффициент отклонения.

Таким образом:

В (отклонения) = 13 000 000 * -0.027 = -351 000 рублей. Знак минус означает экономию (кредитовое сальдо счета 43.2 после закрытия счета 40).

Фактическая себестоимость реализованной за отчетный период продукции составляет:

13 000 000 рублей – 351 000 рублей = 12 649 000 рублей.

Величина отклонения, приходящаяся на остаток готовой продукции, на конец отчетного периода составляет:

400 000 – 351 000 = 69 000 рублей. Данная сумма является кредитовым сальдо счета 43.2 на конец отчетного периода после отражения всех вышеперечисленных операций.

Фактическая себестоимость готовой продукции на конец отчетного периода в местах хранения составит:

3 000 000 + 12 000 000 – 13 000 000 – 69 000 = 1 931 000 рублей.

Ниже приведены бухгалтерский проводки, отражающие данную ситуацию.

Список счетов, участвующих в бухгалтерских проводках:

Счет Дт Счет Кт Описание проводки Сумма проводки Документ-основание
43.01 40 Отражен выпуск готовой продукции по плановой себестоимости 12 000 000 (плановая себестоимость)
90.2 43.01 Плановая себестоимость реализованной продукции. Проводка делается при отражении факта реализации. 13 000 000 (плановая себестоимость) Товарная накладная (форма № ТОРГ-12)
40 20 Отражена фактическая себестоимость выпущенной продукции 11 500 000 (фактическая себестоимость) Калькуляция себестоимости
43.02 40 Корректируем себестоимость выпущенной продукции -500 000 (отклонение) Бухгалтерская справка-расчет
90.2 43.02 Корректируем себестоимость реализации продукции на рассчитанную величину отклонения -351 000 (отклонение) Бухгалтерская справка-расчет

Учет выпуска готовой продукции по фактической себестоимости

При учете выпуска готовой продукции по фактической себестоимости необходимо при отражении, в проводках, указать статьи и элементы затрат, составляющие себестоимость продукции. При учете по фактической производственной себестоимости указываются как прямые производственные расходы (материальные, зарплата работников производства, амортизация производственных ОС и т.п.) так и косвенные расходы (общепроизводственные и общехозяйственные расходы). Существует методика, при которой в калькуляции себестоимости отражаются только прямые производственные расходы (сокращенная производственная себестоимость). Данная методика несколько облегчает учет выпуска готовой продукции. Счет 43 «Готовая продукция» при учете готовой продукции по фактической себестоимости подразделять на субсчета не требуется. Ниже приведены бухгалтерские проводки, отражающие выпуск готовой продукции по фактической себестоимости.

Счет Дт Счет Кт Описание проводки Сумма проводки Документ-основание
43 20 Проводки, отражающие выпуск готовой продукции основного производства. В аналитике счета 20 указывается постатейный состав затрат, вошедший в себестоимость Акт выпуска готовой продукции
43 23 Проводки, отражающие выпуск готовой продукции вспомогательных производств. В аналитике счета 23 указывается постатейный состав затрат, вошедший в себестоимость Сумма фактической себестоимости Акт выпуска готовой продукции
43 29 Проводки, отражающие выпуск готовой продукции обслуживающих производств и хозяйств. В аналитике счета 29 указывается постатейный состав затрат, вошедший в себестоимость Сумма фактической себестоимости Акт выпуска готовой продукции

Себестоимость продукции — это измеренные в денежном выражении затраты предприятия на ее выпуск и продажу (рис. 1.). Без расчета и анализа себестоимости невозможно принятие эффективных управленческих решений на всех уровнях. Рассмотрим какие бывают виды себестоимости и типовые проводки по учету.

Рис. 1. Перечень затрат предприятия, образующих себестоимость.

Показатели себестоимости могут быть плановыми и фактическими. Плановые рассчитываются на основе плановых норм расхода ресурсов. Фактические определяются после того, как все расходы были понесены по факту.

В зависимости от последовательности формирования разделяют себестоимость:

  • операционную, или технологическую;
  • цеховую;
  • производственную;
  • полную.

Технологическая

Технологическая себестоимость служит для определения сравнительной экономической эффективности в ходе выбора наиболее эффективного из нескольких вариантов обновления технологий, и включает затраты по всем технологическим операциям с изделием. Она формируется на счете 20 без учета общецеховых и .

Цеховая

Цеховая себестоимость , помимо технологической, включает затраты по организации и управлению работы цеха, которые нельзя четко отнести на определенный вид продукции. Эти затраты накапливаются на счете и ежемесячно распределяются по видам продукции при расчете их цеховой, производственной и полной себестоимости.

Производственная

Производственная себестоимость , кроме цеховой, включает расходы по управлению предприятием (общехозяйственные расходы), которые скапливаются на счете и также ежемесячно списываются на отдельные виды продукции.

Полная

В полную себестоимость , помимо производственной себестоимости, включаются еще внепроизводственные расходы, связанные с .

По экономической сущности различают себестоимость, определяемую по экономическим элементам, или же по калькуляционным статьям.

С помощью суммирования затрат по экономическим элементам нельзя определить расходы на производство конкретного изделия, поэтому для определения себестоимости отдельных видов продукции используют статьи калькуляции.

Отражение себестоимости на продукции

В общем виде себестоимость продукции формируется с помощью следующих проводок:

Проводки по выпуску готовой продукции

Выпуск готовой продукции может быть учтен бухгалтерией по фактической или нормативной себестоимости. В первом случае списание идет напрямую на . При составляются две проводки:

Счет Дт Счет Кт Описание проводки Сумма проводки Документ-основание
20, Оприходована готовая продукция основных, вспомогательных и обслуживающих цехов и подразделений по фактической себестоимости 10000
20, Списывается фактическая себестоимость готовой продукции основных, вспомогательных и обслуживающих подразделений и цехов 10000 Справка-расчет, акт выпуска готовой продукции
Списана нормативная себестоимость готовой продукции (плановая) 10200 Справка-расчет

Как отразить в проводках продажу готовой продукции

При бухгалтерском учете без использования счета фактическую себестоимость выпуска продукции списывают на счет 90.02. Если используют счет для учета готовой продукции по ее нормативной себестоимости, то составляют еще одну проводку для корректировки отклонений фактической себестоимости от плановой.