Возмещение судебных расходов налоговым спорам. Правильное взыскание судебных расходов с налогового органа

"Клуб главных бухгалтеров", 2011, N 9

Налогоплательщики активнее стали обращаться за защитой своих интересов от налоговых претензий в арбитражные суды. Речь в данной статье пойдет как раз о взыскании судебных расходов при разрешении споров с налоговыми службами, о видах судебных расходов.

Порядок уплаты и возмещения судебных расходов регламентирован гл. 9 АПК РФ, гл. 25.3 НК РФ, Информационным письмом ВАС РФ от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации", другими актами.

Судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек. Государственная пошлина представляет собой сбор, уплачиваемый в доход государства при совершении определенных процессуальных действий. Судебные издержки включают в себя:

• денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам;
• расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте;
• расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь.

Можно выделить несколько критериев, при наличии которых понесенные налогоплательщиком затраты на рассмотрение дела в суде могут быть взысканы с налогового органа:

• относимость расходов;
• документальное подтверждение расходов;
• время на подготовку дела;
• сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвоката (представителя);
• имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг;
• продолжительность рассмотрения и сложность дела.

А что говорит судебная практика?

В соответствии с ч. 1 ст. 65 каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. Другими словами, налогоплательщик обязан доказать, что расходы на представителя связаны непосредственно с рассмотрением конкретного судебного дела. В противном случае суд отказывает в возмещении затрат. Так, по делу N КА-А41/6704-10 ФАС МО в своем Постановлении от 02.07.2010 отказал заявителю во взыскании судебных расходов в связи с тем, что арбитры посчитали, что стоимость услуг по составлению заявления о принятии обеспечительных мер, получению исполнительного листа и предъявлению его к исполнению, составлению совместного развернутого отчета по аккумулированию суммы "доходы - расходы" в части единого налога по упрощенной системе налогообложения по спорным налогам не входит в стоимость услуг по представлению интересов заявителя в суде первой и апелляционной инстанций.

В качестве доказательств, подтверждающих расходы на представителя, могут быть представлены договор на оказание юридических услуг, платежные поручения, приходные кассовые ордера и пр. (см. Постановление ФАС ДО от 20.02.2009 N Ф03-351/2009).

В соответствии с разъяснениями, данными специалистами ФНС России, для учета расходов по оплате услуг представителей при рассмотрении дела в судебной инстанции берется цена сделки, указанная в договоре на оказание юридических услуг (Письмо УФНС России по г. Москве от 11.03.2009 N 16-15/021311). В иных случаях налоговые органы не имеют права оценивать правильность применения цен по заключенным договорам и ставить эти цены под сомнение (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 14616/07).

При вынесении судебного акта о взыскании судебных расходов на представителя арбитрам следует учитывать время, затраченное юристом (представителем) на подготовку дела. В данном вопросе заявителю необходимо представить доказательства фактического времени, затраченного представителем на подготовку и ведение дела, включая составление юридических документов, изучение судебной практики и т.д. Например , по делу N А41-17407/2008 Десятый арбитражный апелляционный суд отменил Определение Арбитражного суда Московской области и снизил размер расходов на оплату услуг представителя с 81 000 до 40 000 руб. Суд обосновал свою позицию тем, что на момент вынесения решения уже имели место судебные акты по однотипным делам между теми же лицами, рассматриваемый спор не представлял особой сложности, не требовал больших временных затрат для подготовки дела и составления документов. ФАС МО в Постановлении от 11.02.2010, отменяя Постановление суда апелляционной инстанции, указал на то, что представленные налоговым органом в качестве доказательства восемь решений суда, содержащих сходные обстоятельства, не свидетельствуют о явном превышении разумных пределов взыскания с налогового органа судебных расходов. Другой подход был изложен в Постановлении ФАС СЗО от 01.02.2010 по делу N А13-6107/2009. Суд кассационной инстанции посчитал правильными выводы судов первой и апелляционной инстанций об обоснованности снижения судебных расходов в связи с наличием значительной судебной практики по данной категории дел.

Таким образом, заявителю необходимо заранее подумать обо всех доказательствах, которые могут подтвердить количество времени, затраченное на изучение материалов, представительство в судебных заседаниях и пр. Например , автор статьи в своей практике во взаимоотношениях с клиентами использует акты выполненных работ, в которых отражается количество времени, затраченное на выполнение отдельного поручения, стоимость одного часа работы, характер выполняемого действия. Акты подписываются двумя сторонами: доверителем и представителем.

Гражданское законодательство регламентирует, что каждый субъект хозяйственной деятельности свободен в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст. 421 ГК РФ). Однако при заключении договора на оказание юридических услуг необходимо выбирать такую фирму (представителя), стоимость услуг которой сопоставима с иными фирмами на рынке юридических услуг. Кроме того, заявителю следует запастись данными о сложившихся ценах в конкретном регионе. Это можно осуществить, запросив заверенный прейскурант цен у нескольких фирм. Указанные доказательства хорошо зарекомендовали себя на практике (см. Постановление ФАС УО от 22.01.2009 N 09-10469/08-С3 по делу N А47-511/08, Постановление ФАС МО от 14.06.2005 по делу N КА-А40/4851/05-П).

Так, по делу N А42-322/2008 суд указал: доказательств того, что размер понесенных обществом судебных расходов не соответствует названному критерию, инспекцией не представлено, тогда как налогоплательщик дополнительно представил сведения о размере стоимости аналогичных услуг, оказываемых в г. Мурманске (см. Определение ВАС РФ от 21.10.2010 N ВАС-14043/10).

По данному вопросу есть правовая позиция ВАС РФ, изложенная в Постановлениях от 20.05.2008 N 18118/07 и от 09.04.2009 N 6284/07. Указанная позиция выражена в следующем: при непредставлении проигравшей стороной доказательств чрезмерности понесенных заявителем расходов с учетом стоимости таких услуг в регионе, а также сведений статистических органов о ценах на рынке юридических услуг суд вправе по собственной инициативе возместить расходы в разумных пределах лишь в том случае, если заявленные требования явно превышают разумные пределы.

Однако по другому делу ФАС МО в Постановлении от 30.11.2009 N КА-А40/11738-09-1 пришел к обоснованному выводу о том, что распечатки из сети Интернет не являются официальными данными статистических органов о ценах на рынке юридических услуг, носят общий характер и не позволяют суду оценивать идентичность соответствующих услуг услугам, оказанным налогоплательщику.

В связи с этим при сборе налогоплательщиком доказательств разумности стоимости услуг с точки зрения соответствия стоимости аналогичных услуг, оказываемых другими компаниями, является важным наличие в документах указания на специфику конкретного дела (например, количество заседаний, категория спора и пр.).

Сложнее дело обстоит с предоставлением сведений статистических органов о ценах на юридические услуги. Формально такой информацией должна владеть Федеральная служба государственной статистики, которая имеет свои региональные подразделения. Однако на практике такими сведениями указанный орган не обладает и, следовательно, представить их не может. Подобными сведениями могут обладать общественные объединения юридических лиц, являющиеся профессиональными участниками рынка правовых услуг, т.е. самостоятельно оказывающие юридические услуги.

При разрешении вопроса о возмещении расходов на представителя арбитры исходят из сложности дела и его продолжительности. По делу N А80-162/07 индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с ФНС N 1 по Чукотскому автономному округу 1 681 923,01 руб. в качестве компенсации судебных расходов. Определением Арбитражного суда от 16.02.2009 исковые требования были частично удовлетворены, и в пользу предпринимателя было взыскано 1 641 439,01 руб. Постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда заявленные исковые требования уменьшены до 435 050,72 руб. ФАС ДО Постановлением от 07.08.2009 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения. Предприниматель не согласился с принятыми судебными актами и обратился с заявлением о пересмотре оспариваемых судебных актов в порядке надзора в ВАС РФ. По мнению предпринимателя, суды не имели права уменьшать судебные расходы, так как указанные расходы предприниматель расценивает как убытки, связанные с рассмотрением дела N А80-162/07. Отказывая в передаче дела в Президиум в порядке надзора, ВАС РФ исходил в своем Определении от 25.11.2009 из следующего: "Ссылка предпринимателя на то, что по настоящему делу судебные расходы являются его убытками, подлежащими полному возмещению на основании статьи 15 ГК РФ, неосновательна, поскольку судебные расходы распределяются в порядке статей 110, 112 АПК РФ и не могут рассматриваться как убытки, возмещаемые по правилам статьи 15 ГК РФ".

Указанная правовая позиция также изложена в п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.12.2007 N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах".

В соответствии с п. 3 ст. 59 АПК РФ представителями организаций могут выступать в арбитражном суде адвокаты и иные оказывающие юридическую помощь лица. Участники процесса не ограничены в количестве представителей. Право прибегать к услугам профессионального представителя и право на возмещение в связи с этим соответствующих издержек не поставлены законом в зависимость от наличия у организации собственной юридической службы или специалиста, компетентного представлять интересы организации в суде (см. Постановление ФАС ЦО от 27.04.2010 N А68-2874/08-106/11). Таким образом, наличие у налогоплательщика в составе работников юриста не является препятствием для привлечения сторонних представителей на гражданско-правовой основе. Схожую позицию занял и Минфин России, который в своем Письме от 16.07.2008 N 03-03-06/1/83 указал, что расходы на юридические услуги, оказанные сторонней организацией (адвокатом), могут быть оправданными даже при наличии у налогоплательщика в штате юридической службы.

Обоснованность расходов на услуги сторонних юристов (адвокатов) при наличии у заявителя штатных юристов подтвердил также Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 18.03.2008 N 14616/07.

Затраты на внешнего представителя организации, имеющей в штате юриста, представляют интерес и с точки зрения налогообложения. Зачастую налоговые органы делают вывод о том, что если в штатном расписании организации предусмотрена должность юридического работника и в его трудовую функцию входит обязанность по представлению интересов в суде, то привлечение сторонних специалистов для выполнения идентичных обязанностей корпоративного юриста экономически необоснованно. Тогда, по мнению налоговиков, стоимость юридических услуг, оплаченных по гражданско-правовым договорам, нельзя относить к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, для целей исчисления налога на прибыль организаций. Минфин России пришел к выводу, что вопрос о принятии расходов на оплату услуг судебных представителей в целях налогообложения прибыли должен рассматриваться в каждой отдельной ситуации. Вместе с тем необходимо учитывать круг обязанностей, возложенных на юриста организации, а также объем выполняемых им работ (см. Письмо Минфина России от 31.05.2004 N 04-02-05/3/42).

При этом расходы по выплате премии представителю, работающему по трудовому договору в той организации, интересы которой он представлял в суде, возмещению не подлежат, поскольку они не подпадают под понятие "судебные расходы, распределяемые в соответствии со ст. 110 АПК РФ". В Определении ВАС РФ от 23.09.2009 N ВАС-11986/09 указано, что нормы АПК РФ не предусматривают возможности возмещения расходов по оплате услуг представителя, состоящего в штате представляемой организации и осуществляющего ведение дела в арбитражном суде в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Если рассматриваемое дело представляет собой особую сложность, может возникнуть необходимость в привлечении нескольких представителей. В этом случае нельзя говорить о неразумности затрат. Если судом будет установлено, что одному представителю было бы затруднительно справиться со всем объемом дела, тогда арбитры взыщут с ответчика расходы на двух представителей (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС России от 05.12.2007 N 121).

Анализ судебной практики позволяет прийти к выводу, что зачастую арбитражные суды существенно снижают заявленные к возмещению расходы на представителя. Так, по делу N А57-10646/2006 сумма расходов на оплату услуг представителя снижена более чем в 30 раз. Сторона заявила требования в сумме 8 025 000,00 руб. Суд первой инстанции удовлетворил 5 000 000,00 руб. Однако суды апелляционной инстанции и ФАС ПО снизили сумму, подлежащую возмещению, до 265 000,00 руб. и пришли к единообразному мнению, что указанная сумма соответствует критериям разумности и справедливости с учетом всех обстоятельств по делу, объема выполненных работ. Таким образом, судами второй и надзорной инстанций расходы на представителя были снижены более чем в 30 раз.

Расходы уменьшены в 1,5 - 3 раза Постановлениями ФАС СЗО от 21.01.2010 по делу N А56-9328/2008, по делу N А52-5473/2008, ФАС УО от 03.02.2010 N Ф09-10574/09-С2 по делу N А76-4640/2009-6-414, от 21.01.2010 N Ф09-6703/08-С6 по делу N А60-1908/2008-С3.

Изложенное позволяет сделать вывод о том, что единые правовые подходы к оценке размера подлежащих к взысканию расходов на оплату услуг представителя до сих пор отсутствуют. Разрешение судом вопроса о возмещении расходов на представителя ставит на первый план поиск иных критериев, которыми могут быть охарактеризованы и разумность, и обоснованность заявленных требований.

Стоит иметь в виду, что мнение арбитров зависимо от потенциального сопротивления проигравшей стороны, заявляющей о необоснованности и неразумности произведенных затрат (например, малый объем дела, его быстрое рассмотрение). На это прямо указано в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 05.12.2007 N 121 (п. 3): лицо, требующее возмещения расходов на оплату услуг представителя, доказывает их размер и факт выплаты, другая сторона вправе доказывать их чрезмерность.

Вместе с тем Президиум ВАС РФ в Постановлении от 14.04.2009 по делу N 15747/08 взыскал с налоговых органов расходы на услуги представителя налогоплательщика в размере более 1 500 000 млн руб.! Данным Постановлением закреплены следующие основные тезисы для взыскания судебных расходов:

• необходимо наличие договорных отношений, подтверждение фактов их исполнения, а также несения расходов на представителя;
• стоимость услуг должна быть соразмерна стоимости аналогичных услуг, сложившейся в регионе;
• суд не вправе уменьшать расходы в произвольном порядке - должно быть мотивированное обоснование;
• бремя доказывания чрезмерности, явного превышения разумности лежит на проигравшей стороне.

Так, по другому делу ВАС РФ в своем Постановлении от 09.04.2009 по делу N 6284/07 признал требования торговой компании МКТИ правомерными и взыскал с налогового органа судебные расходы на представителя в размере 1 234 707,45 руб.

Налоговый орган - равноправный участник процесса?

Отдельно хочется выделить Постановление Президиума ВАС РФ N 14278/08 по делу N А32-3017/08-34/51. Суть дела заключается в том, что налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (учреждения) судебных расходов, а именно затрат на автомобильное топливо, израсходованное в связи с поездками ее представителей на предварительное судебное заседание и заседание суда первой инстанции.

Камнем преткновения для подобной категории дел является позиция Конституционного Суда РФ, отраженная в Постановлении от 18.07.2008 N 10-П: затраты органов публичной власти, понесенные ими в связи с проведением контрольных мероприятий, должны покрываться за счет федерального бюджета.

Основываясь на указанном Постановлении, налогоплательщики аргументируют свою позицию тем, что невозможно взыскать с ответчика судебные расходы, поскольку последние финансируются из бюджета и, следовательно, должны закладываться в смету. Налоговые органы возражают: расходы на ведение дела были понесены уже после завершения мероприятий налогового контроля, поэтому нельзя признать, что они совершены в связи с исполнением контрольных функций. Таким образом, на них не распространяется ограничение, сформулированное в названном Постановлении.

Юристы разделились в своих мнениях. В частности, по мнению гр. С. Пепеляева (управляющего партнера "Пепеляев, Гольцблат и партнеры"), выделение отдельной судебной стадии реализации единой публичной функции необоснованно, поскольку все функции государственных органов реализуются ими в рамках возложенной на них государственно-властной компетенции. В связи с этим их реализация может финансироваться только за счет государственного бюджета. Что касается материально-правовой точки зрения, судебные расходы есть убытки, понесенные для восстановления нарушенного права. Налоговый орган, участвующий в судебном процессе, не несет никаких убытков. Он просто расходует бюджетные средства, которыми наделен для реализации своих полномочий. В связи с этим С. Пепеляев полагает, что решение ВАС РФ станет поводом для конституционной проверки ст. 110 АПК РФ с учетом сложившейся практики ее столь широкого толкования арбитражными судами. Судья ВАС РФ Олег Наумов считает, что "в суде налоговый орган - равноправный участник судебного разбирательства, у него есть процессуальные права и обязанности, определенные процессуальным законодательством, нормы которого и подлежат применению". Таким образом, Постановление Президиума ВАС РФ носит вполне закономерный характер.

Солидарен с О. Наумовым Илья Никифоров (управляющий партнер АБ "Егоров, Пугинский, Афанасьев и партнеры"), который также считает, что "государственные органы являются равноправными участниками судебных процессов". Кроме того, И. Никифоров развивает мысль и добавляет, что логика, заложенная в обсуждаемом решении, приведет к тому, что государственные органы будут поручать ведение процессов частнопрактикующим юристам, адвокатам, что скажется в лучшую сторону на эффективности и качестве судопроизводства.

Как мы видим из приведенных высказываний и мнений экспертов, отношение к вынесенному судебному акту двоякое. С одной стороны, это правильно, что проигравшая сторона возмещает расходы выигравшей стороне. Но с другой стороны, вызывает недоумение состав возмещаемых расходов (расходы на топливо по проезду в суд и пр.). Теперь все участвующие в деле лица, исходя из принципа равенства всех перед судом и законом, принципа равноправия сторон, вправе требовать при распределении судебных издержек также расходы, связанные с явкой в суд, расходы по найму жилого помещения (если судом был объявлен перерыв в судебном заседании), суточные.

В соответствии со ст. 106 АПК РФ судебные издержки связаны только с рассмотрением дела в арбитражном суде, т.е. с судебным процессом, но не с прибытием к месту нахождения арбитражного суда и пребыванием в этом месте.

Кроме того, в связи с тем что значение прецедента выходит за рамки только налоговых споров, подобная практика может получить широкое распространение, что грозит привести к нарушению принципа стабильности гражданского оборота и весьма непредсказуемым финансовым последствиям для проигравшей стороны.

А как же досудебные расходы?

Зачастую расходы у налогоплательщика начинаются еще задолго до обращения в судебные инстанции: на оплату консультационных и представительских услуг, проезд представителей к месту нахождения вышестоящего налогового органа и пр. Подобные затраты не связаны с рассмотрением дела в суде и, следовательно, не являются судебными расходами. Так, в Постановлении ФАС СЗО от 08.10.2009 N А13-2920/2006 суд указал, что юридические услуги, связанные с подготовкой и рассмотрением разногласий по акту выездной налоговой проверки, не подпадают под перечень судебных издержек, приведенный в ст. 106 АПК РФ.

Однако такие затраты можно признать убытками исходя из норм гражданского права (ст. 15 ГК РФ) и взыскать с налогового органа, предъявив соответствующий иск. В соответствии со ст. 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Согласно п. 1 ст. 35 НК РФ налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам вследствие своих неправомерных действий.

Аналогичной позиции придерживаются и арбитры (см. Постановление ФАС УО от 20.10.2008 N Ф09-7567/08-С4, Постановление ФАС ЦО от 13.11.2009 N А68-80/09-18/17, Определением ВАС РФ от 18.03.2010 N ВАС-2739/10 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ). Так, по одному из дел налогоплательщик оплатил юридические услуги по составлению возражений на акт выездной налоговой проверки и составлению апелляционной жалобы. Решение налогового органа о доначислении налогов и пеней было отменено вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения апелляционной жалобы. Суд пришел к выводу, что уплаченные юридической фирме суммы являются убытками налогоплательщика, и взыскал их с налогового органа на основании ст. ст. 15, 16 ГК РФ, ст. ст. 35, 103 НК РФ (Постановление ФАС УО от 20.10.2008 N Ф09-7567/08-С4).

В то же время существует Постановление ВАС РФ от 29.03.2011 N 13923/10, в соответствии с которым досудебные расходы не подлежат взысканию в пользу налогоплательщика, поскольку они не являются ни судебными расходами, ни убытками налогоплательщика, а представляют собой расходы, понесенные им в рамках его обычной хозяйственной деятельности. Налогоплательщик обратился в суд с исковым заявлением о взыскании убытков в виде понесенных им затрат на оплату консультационной услуги аудиторской компании по оценке правомерности принятого налоговым органом решения, признанного впоследствии арбитражным судом незаконным.

Суд первой инстанции удовлетворил требования налогоплательщика и взыскал убытки, однако суд кассационной инстанции отменил решение суда. При этом суд кассационной инстанции исходил из того, что понесенные налогоплательщиком расходы на оплату консультационных услуг напрямую связаны с последующей защитой прав общества в судебном порядке в рамках дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, в связи с чем они не могут быть предъявлены к взысканию путем подачи гражданского иска.

Налогоплательщик не согласился с вынесенным судебным актом и обратился с надзорной жалобой в ВАС РФ. При вынесении решения Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что данные расходы вообще не могут быть взысканы с налогового органа, поскольку указанные расходы не относятся ни к убыткам налогоплательщика, ни к судебным издержкам. Урегулирование спорных правовых вопросов, возникающих в ходе осуществления предпринимательской деятельности, следует рассматривать как элемент обычной хозяйственной деятельности независимо от того, осуществляется оно силами работников самой организации или с привлечением третьих лиц, специализирующихся в определенной области, по гражданско-правовому договору оказания услуг. Такой подход согласуется с правовой позицией ВАС РФ, выраженной им в Постановлении от 09.12.2008 N 9131/08, применительно к спорам гражданско-правового характера.

И напоследок...

На сегодняшний день нет единообразного понимания вопроса о взыскании судебных расходов на представителя с проигравшей стороны, кроме того, мало изучен вопрос о компенсации расходов на досудебное урегулирование в спорах с налоговыми службами.

Заявителю (будь то налогоплательщик или налоговый орган) необходимо представить на обозрение суда как можно более полный пакет доказательственной базы разумности подлежащих к взысканию судебных расходов. Это требование вытекает из ст. 65 АПК РФ.

Особенностью расходов на оплату услуг представителя в арбитражном суде и оказанной юридической помощи в сфере арбитражного судопроизводства является то, что, если они не были возмещены судом как судебные издержки, они могут быть взысканы как убытки путем подачи самостоятельного иска. Это позволяет сделать ст. 15 ГК РФ. Следует учитывать то обстоятельство, что указанные расходы как убытки возникают в сфере процессуальных отношений и взыскиваются арбитражным судом не в полном объеме, а в разумных пределах.

Президиум ВАС РФ в п. 20 Информационного письма от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражно-процессуального кодекса Российской Федерации" рекомендует судам следующее: "При определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности: нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела. Доказательства, подтверждающие разумность расходов на оплату услуг представителя, должна представить сторона, требующая возмещения указанных расходов (статья 69 АПК РФ)".

Список перечисленных в Письме категорий для определения пределов разумности не следует считать исчерпывающим, суды могут принимать во внимание и другие доказательства разумности, тем более что те категории, которые предлагает ВАС РФ, довольно сложны в оценке: как, например, определить "стоимость экономных транспортных средств" или исходя из каких требований оценивать представителя как "квалифицированного специалиста"?

Однако размер взыскиваемых судом расходов на представителя должен определяться не только усмотрением суда. Одним из принципов арбитражного процесса является состязательность сторон, которая заключается в том, что каждая сторона обязана представить, доказать суду свою правовую позицию, а также доказательства, подтверждающие заявленные ими требования и возражения. Исходя из данного принципа, истец со своей стороны должен доказывать суду и обосновывать размер заявленной к взысканию суммы расходов на оплату представителя, а ответчик в свою очередь в обоснование своих возражений должен представлять доказательства неразумности таких расходов. Суд же, исходя из требований ч. 3 ст. 9 АПК РФ, сохраняя независимость, объективность и беспристрастность, осуществляет руководство данным процессом, оказывает содействие в реализации прав сторон, создает условия для исследования доказательств, установления фактических обстоятельств и правильного применения законов и иных нормативных актов при рассмотрении дела.

Нередко налоговая инспекция, в отношении которой заявлено требование о взыскании расходов на оплату услуг представителя, заявляя о неразумности расходов, ссылается на то обстоятельство, что у истца есть штатные юристы, которые могли представлять его интересы в суде. В связи с этим не было необходимости в привлечении сторонних специалистов (см. Постановление арбитражного суда кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 21.06.2004 по делу N А82-245/2003-А/6). Именно поэтому расходы на оплату услуг адвокатов являются неразумными.

Однако в соответствии с п. 1 ст. 48 Конституции РФ каждому гарантируется право на получение квалифицированной юридической помощи. Пунктом 3 ст. 123 Конституции РФ установлено, что судопроизводство производится на основе состязательности и равноправия сторон. Право выбора представителей в судебном процессе принадлежит предприятию, это право не связано с наличием штатных юристов либо с иными обстоятельствами.

Вопрос о необходимости участия квалифицированного представителя в судебном процессе на основании норм АПК РФ в доказывании не нуждается (см. Постановление ФАС Уральского округа от 19.07.2004 по делу N Ф09-2827/04-АК).

И напротив, налоговая инспекция - специально уполномоченный орган в области контроля за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов. Судебные дела по налоговым спорам отличаются особой сложностью, так как требуют специальных знаний не только в области права, но и в области бухгалтерского и финансового учета. Именно поэтому у предприятий и возникает необходимость привлечения сторонних квалифицированных специалистов в области налогового права для защиты их интересов по вышеназванным спорам.

В случае если защиту интересов такого предприятия в судебном процессе по обжалованию решения о привлечении к налоговой ответственности осуществлял бы исключительно штатный работник общества, равенство сторон в судебном споре было бы нарушено.

Более того, в качестве необходимости привлечения сторонних специалистов для защиты интересов предприятия по налоговому спору можно использовать тот аргумент, что, как правило, участие штатных работников предприятия в урегулировании спора с налоговой инспекцией в досудебной стадии (при подготовке возражений по акту налоговой проверки) не приводит к положительному результату.

Нередко судом с целью установления пределов разумности запрашиваются сведения из Палаты адвокатов об утвержденных органами управления коллегии адвокатов расценках по делам такой категории (если представителем стороны выступает адвокат).

На такие запросы поступают ответы, что Палата адвокатов и иные органы управления не вправе вмешиваться во взаимоотношения адвокатов и их доверителей в гражданском и арбитражном процессе и устанавливать расценки по делам какой-либо категории. Размер вознаграждения представителю определяется только соглашением между доверителем и представителем (см. Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 16.06.2003 по делу N Ф03-А51/03-2/1265, Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.08.2004 по делу N А44-954/04-С13, Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.12.2004 по делу N А19-4236/03-15-Ф02-5448/04-С1).

Как правило, на практике соглашение между доверителем и представителем - это договор на оказание юридических услуг либо договор поручения. С целью доказывания участия в судебных заседаниях именно во исполнение данного договора в нем должно быть указано, что поручается процессуальное представительство, а также должны быть оговорены предмет иска и его стороны.

Поскольку, как указывалось выше, размер вознаграждения определяется только соглашением сторон, истцом должно быть доказано, а судом исследован вопрос о соответствии вознаграждения представителю действующим в данном регионе расценкам, распространенным по оплате услуг представителей, которая при сравнимых равных обстоятельствах обычно взимается за аналогичные услуги. Представленными в материалы дела документами должно быть подтверждено, что размер вознаграждения, определенный соглашением между представителем и доверителем, соответствует сложившимся ценам на рынке юридических услуг по аналогичным спорам.

Определяя пределы разумности на оплату услуг адвокатов, необходимо исходить из объема защищаемого права. Так как дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий государственных органов относятся к категории дел, возникающих из административных и иных публичных правоотношений, и по содержанию заявленного требования носят неимущественный характер, под объемом защищаемого права необходимо понимать сумму налоговых санкций, пеней и сумму доначисленных налогов, оспариваемых истцом. Соответственно, чем выше сумма налоговых санкций, тем больше объем защищаемого права.

Более того, оспаривая решение "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", любое предприятие защищает в том числе и свою деловую репутацию, так как вывод налоговой инспекции о неправомерном поведении, совершении налогового правонарушения, безусловно, порочит деятельность и умаляет деловую репутацию предприятия.

Размер заявленных требований истца о взыскании расходов на оплату услуг адвоката должен быть соразмерен количеству и качеству оказанных услуг. В связи с этим должен быть исследован вопрос о количестве судебных заседаний, времени участия представителей в судебных заседаниях, исходе спора (см. Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10.06.2004 по делу N А38-3985-14/69-2004, Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 01.10.2004 по делу N А64-1747/04-6).

Сведения о представителе должны быть внесены в протокол судебного заседания - это будет являться доказательством его участия в процессе.

В материалы дела истцом должны быть представлены документы, подтверждающие несение расходов на оплату услуг представителей: договор оказания услуг, акт приема выполненных работ, отчет о проведенной работе по договору, платежные поручения об оплате услуг адвоката и т.п. (см. Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.06.2004 по делу N Ф04/3310-754/А03-2004, Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 02.10.2003 по делу N КА-А40/5888-03).

Зачастую, заявляя о неразумности расходов на оплату услуг представителя, налоговая инспекция ссылается на то обстоятельство, что денежные средства общества после принятия решения о привлечении к налоговой ответственности не были изъяты из оборота и никаких реальных убытков общество не понесло. Однако данный довод не может быть принят во внимание в связи с тем, что предметом иска по делам рассматриваемой категории является не взыскание убытков, а возмещение расходов на оплату услуг адвокатов (представителей).

Также в подтверждение неразумности расходов на оплату услуг адвоката указывается на отсутствие у налогового органа источника для возмещения подобного вида расходов. Однако отсутствие у налогового органа источника в смете расходов для их возмещения не является основанием для отказа в иске. Процессуальным законодательством не предусматривается освобождение налогового органа от возмещения судебных издержек (см. Постановление ФАС Уральского округа от 10.03.2004 по делу N Ф09-776/04-АК; ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.02.2005 по делу N А19-21651/03-5-Ф02-4828/04-С1).

Такое возражение может быть заявлено налоговой инспекцией на стадии исполнения решения. При отсутствии или недостаточности расходов, необходимых для удовлетворения требований, содержащихся в исполнительном листе, взыскание денежных средств производится в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 22.02.2002 N 143 (в ред. от 24.02.2005).

В качестве одного из аргументов отказа во взыскании расходов на оплату услуг адвоката налоговая инспекция ссылается на пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ, говоря о том, что предприятие отнесло на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, затраты на оплату юридических услуг, соответственно, бюджет недополучил доходов. Однако факт уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму расходов на оплату услуг адвоката не может являться основанием для отказа в ее взыскании. Так, при поступлении истцу суммы расходов на оплату услуг представителя, взысканной на основании решения суда, данная сумма будет отражена как внереализационные доходы и, соответственно, с данной суммы будет доплачен налог на прибыль.

Анализ судебно-арбитражной практики показывает, что на сегодняшний день при определении разумности расходов на оплату услуг адвоката имеет место субъективный подход суда к оценке представленных доказательств. Фактически судья, рассматривающий вопрос о взыскании таких расходов, имеет право на неограниченное судейское усмотрение, что не способствует защите нарушенных прав налогоплательщиков, а также затрудняет формирование стабильной судебной практики по делам рассматриваемой категории.

Кристина Крученко

Налогоплательщики активнее стали обращаться за защитой своих интересов от налоговых претензий в арбитражные суды. Речь в данной статье пойдет как раз о взыскании судебных расходов при разрешении споров с налоговыми службами, о видах судебных расходов.

Порядок уплаты и возмещения судебных расходов регламентирован главой 9 АПК РФ, главой 25.3 НК РФ, информационным письмом ВАС РФ от 25.05.2005 № 91 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса РФ», другими актами.

Судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек. Государственная пошлина представляет собой сбор, уплачиваемый в доход государства при совершении определенных процессуальных действий. Судебные издержки включают в себя:

Денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам;

Расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте;

Расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь.

Можно выделить несколько критериев, при наличии которых понесенные налогоплательщиком затраты на рассмотрение дела в суде могут быть взысканы с налогового органа:

Относимость расходов;

Документальное подтверждение расходов;

Время на подготовку дела;

Сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвоката (представителя);

Имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг;

Продолжительность рассмотрения и сложность дела.

А что говорит судебная практика?

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. Другими словами, налогоплательщик обязан доказать, что расходы на представителя связаны непосредственно с рассмотрением конкретного судебного дела. В противном случае суд отказывает в возмещении затрат. Так, по делу № А41/6704/10 ФАС МО в своем постановлении от 02.07.2010 отказал заявителю во взыскании судебных расходов в связи с тем, что арбитры посчитали, что стоимость услуг по составлению заявления о принятии обеспечительных мер, получению исполнительного листа и предъявлению его к исполнению, составлению совместного развернутого отчета по аккумулированию суммы «доходы-расходы» в части единого налога по упрощенной системе налогообложения по спорным налогам не входят в стоимость услуг по представлению интересов заявителя в суде первой и апелляционной инстанций.

В качестве доказательств, подтверждающих расходы на представителя, могут быть предоставлены договор на оказание юридических услуг, платежные поручения, приходные кассовые ордера и пр. (см. Постановление ФАС ДО № Ф03-351/2009 от 20.02.2009).

В соответствии с разъяснениями, данными специалистами ФНС России, для учета расходов по оплате услуг представителей при рассмотрении дела в судебной инстанции, берется цена сделки, указанная в договоре на оказание юридических услуг (письмо УФНС России по г. Москве от 11.03.2009 № 16-15/021311). В иных случаях налоговые органы не имеют права оценивать правильность применения цен по заключенным договорам и ставить эти цены под сомнение (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 № 14616/07).

При вынесении судебного акта о взыскании судебных расходов на представителя арбитрам следует учитывать время, затраченное юристом (представителем) на подготовку дела. В данном вопросе заявителю необходимо представить доказательства фактического времени, затраченного представителем на подготовку и ведение дела, включая составление юридических документов, изучение судебной практики и т.д. Например, по делу № А41-17407/2008 Десятый арбитражный апелляционный суд отменил определение Арбитражного суда Московской области и снизил размер расходов на оплату услуг представителя с 81 000 до 40 000 руб. Суд обосновал свою позицию тем, что на момент вынесения решения уже имели место судебные акты по однотипным делам между теми же лицами, рассматриваемый спор не представлял особой сложности, не требовал больших временных затрат для подготовки дела и составления документов. ФАС МО в постановлении от 11.02.2010, отменяя постановление суда апелляционной инстанции, указал на то, что представленные налоговым органом в качестве доказательства восемь решений суда, содержащих сходные обстоятельства, не свидетельствуют о явном превышении разумных пределов взыскания с налогового органа судебных расходов. Другой подход был изложен в постановлении ФАС СЗО от 01.02.2010 по делу № А13-6107/2009. Суд кассационной инстанции посчитал правильными выводы судов первой и апелляционной инстанций об обоснованности снижения судебных расходов в связи с наличием значительной судебной практики по данной категории дел.

Таким образом, заявителю необходимо заранее подумать обо всех доказательствах, которые могут подтвердить количество времени, затраченное на изучение материалов, представительство в судебных заседаниях и пр. Например, автор статьи в своей практике во взаимоотношениях с клиентами использует акты выполненных работ, в которых отражается количество времени, затраченное на выполнение отдельного поручения, стоимость одного часа работы, характер выполняемого действия. Акты подписываются двумя сторонами: доверителем и представителем.

Гражданское законодательство регламентирует, что каждый субъект хозяйственной деятельности свободен в заключение договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 421 ГК РФ). Однако при заключении договора на оказание юридических услуг необходимо выбирать такую фирму (представителя), стоимость услуг которой сопоставима с иными фирмами на рынке юридических услуг. Кроме того, заявителю следует запастись данными о сложившихся ценах в конкретном регионе. Это можно осуществить, запросив заверенный прейскурант цен у нескольких фирм. Указанные доказательства хорошо зарекомендовали себя на практике (см. Постановление ФАС УО от 22.01.2009 № 09-10469/08-СЗ по делу № А47-511/08, Постановление ФАС МО от 14.06.2005 по делу № КА-А40/4851/05-П).

Так по делу №А42-322/2008 суд указал, что доказательств того, что размер понесенных обществом судебных расходов не соответствует названному критерию, инспекцией не представлено, тогда как налогоплательщик дополнительно представил сведения о размере стоимости аналогичных услуг, оказываемых в городе Мурманске (см. Определение ВАС РФ от 21.10.2010 г. №ВАС14043/10).

По данному вопросу есть правовая позиция ВАС РФ, изложенная в постановлениях от 20.05.2008 № 1811/07 и от 09.04.2009 № 6284/07. Указанная позиция выражена в следующем: при непредставлении проигравшей стороной доказательств чрезмерности понесенных заявителем расходов с учетом стоимости таких услуг в регионе, а также сведений статистических органов о ценах на рынке юридических услуг, суд вправе по собственной инициативе возместить расходы в разумных пределах лишь в том случае, если заявленные требования явно превышают разумные пределы.

Однако по другому делу ФАС МО в постановлении от 30.11.2009 № КА-А40/11738-09-1 пришел к обоснованному выводу о том, что распечатки из сети Интернет не являются официальными данными статистических органов о ценах на рынке юридических услуг, носят общий характер и не позволяют суду оценивать идентичность соответствующих услуг услугам, оказанным налогоплательщику.

В связи с этим при сборе налогоплательщиком доказательств разумности стоимости услуг с точки зрения соответствия стоимости аналогичных услуг, оказываемых другими компаниями, является важным наличие в документах указания на специфику конкретного дела (например, количество заседаний, категория спора и пр.)

Сложнее дело обстоит с предоставлением сведений статистических органов о ценах на юридические услуги. Формально такой информацией должна владеть Федеральная служба государственной статистики, которая имеет свои региональные подразделения. Однако на практике такими сведениями указанный орган не обладает и, следовательно, представить их не может. Подобными сведениями могут обладать общественные объединения юридических лиц, являющиеся профессиональными участниками рынка правовых услуг, т.е. самостоятельно оказывающие юридические услуги.

При разрешении вопроса о возмещении расходов на представителя арбитры исходят из сложности дела и его продолжительности. По делу № А80-162/07 индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с ФНС № 1 по Чукотскому автономному округу 1 681 923,01 руб. в качестве компенсации судебных расходов. Определением Арбитражного суда от 16.02.2009 исковые требования были частично удовлетворены и в пользу предпринимателя было взыскано 1 641 439,01 руб. Постановлением 16-го арбитражного апелляционного суда заявленные исковые требования уменьшены до 435 050,72 руб. ФАС ДО постановлением от 07.08.2009 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения. Предприниматель не согласился с принятыми судебными актами и обратился с заявлением о пересмотре оспариваемых судебных актов в порядке надзора в ВАС РФ. По мнению предпринимателя, суды не имели права уменьшать судебные расходы, так как указанные расходы предприниматель расценивает как убытки, связанные с рассмотрением дела № А80-162/70. Отказывая в передаче дела в Президиум в порядке надзора, ВАС РФ исходил в своем определении от 25.11.2009 из следующего: «Ссылка предпринимателя на то, что по настоящему делу судебные расходы являются его убытками, подлежащими полному возмещению на основании статьи 15 ГК РФ неосновательна, поскольку судебные расходы распределяются в порядке статей 110, 112 АПК РФ и не могут рассматриваться как убытки, возмещаемые по правилам статьи 15 ГК РФ».

Указанная правовая позиция также изложена в пункте 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.12.2007 № 121 «Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах».

В соответствии с пунктом 3 статьи 59 АПК РФ представителями организаций могут выступать в арбитражном суде адвокаты и иные оказывающие юридическую помощь лица. Участники процесса не ограничены в количестве представителей. Право прибегать к услугам профессионального представителя и право на возмещение в связи с этим соответствующих издержек не поставлено законом в зависимость от наличия у организации собственной юридической службы или специалиста, компетентного представлять интересы организации в суде (см. Постановление ФАС ЦО от 27.04.2010 № А68-2874/08-106/11). Таким образом, наличие у налогоплательщика в составе работников юриста не является препятствием для привлечения сторонних представителей на гражданско-правовой основе. Схожую позицию занял и Минфин России, который в своем письме от 16.07.2008 № 03-03-06/1/83 указал, что расходы на юридические услуги, оказанные сторонней организацией (адвокатом), могут быть оправданными даже при наличии у налогоплательщика в штате юридической службы.

Обоснованность расходов на услуги сторонних юристов (адвокатов) при наличии у заявителя штатных юристов подтвердил также Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 18.03.2008 № 14616/07.

Затраты на внешнего представителя организации, имеющей в штате юриста, представляют интерес и с точки зрения налогообложения. Зачастую налоговые органы делают вывод о том, что если в штатном расписании организации предусмотрена должность юридического работника и в его трудовую функцию входит обязанность по представлению интересов в суде, то привлечение сторонних специалистов для выполнения идентичных обязанностей корпоративного юриста экономически необоснованно. Тогда, по мнению налоговиков, стоимость юридических услуг, оплаченных по гражданско-правовым договорам, нельзя относить к прочим расходам, связанным с производством и реализацией для целей исчисления налога на прибыль организаций. Минфин России пришел к выводу, что вопрос о принятии расходов на оплату услуг судебных представителей в целях налогообложения прибыли должен рассматриваться в каждой отдельной ситуации. Вместе с тем необходимо учитывать круг обязанностей, возложенных на юриста организации, а также объем выполняемых им работ (см. письмо Минфина России от 31.05.2004 № 04-02-05/3/42).

При этом расходы по выплате премии представителю, работающему по трудовому договору в той организации, интересы которой он представлял в суде, возмещению не подлежат, поскольку они не подпадают под понятие «судебные расходы, распределяемые в соответствии со статьей 110 АПК РФ». В Определении ВАС РФ от 23.09.2009 № ВАС-11986/09 указано, что нормы АПК РФ не предусматривают возможности возмещения расходов по оплате услуг представителя, состоящего в штате представляемой организации и осуществляющего ведение дела в арбитражном суде в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Если рассматриваемое дело представляет собой особую сложность, может возникнуть необходимость в привлечении нескольких представителей. В этом случае нельзя говорить о неразумности затрат. Если судом будет установлено, что одному представителю было бы затруднительно справиться со всем объемом дела, тогда арбитры взыщут с ответчика расходы на двух представителей (пункт 9 информационного письма Президиума ВАС России от 05.12.2007 № 121).

Анализ судебной практики позволяет прийти к выводу, что зачастую арбитражные суды существенно снижают заявленные к возмещению расходы на представителя. Так, по делу № А57-10646/2006 сумма расходов на оплату услуг представителя снижена более чем в 30 раз. Сторона заявила требования в сумме 8 025 000,00 руб. Суд первой инстанции удовлетворил 5 000 000,00 руб. Однако суды апелляционной инстанции и ФАС ПО снизили сумму, подлежащую возмещению, до 265 000,00 руб. и пришли к единообразному мнению, что указанная сумма соответствует критериям разумности и справедливости с учетом всех обстоятельств по делу, объема выполненных работ. Таким образом, судами второй и надзорной инстанций расходы на представителя были снижены более чем в 30 раз.

Расходы уменьшены в 1,5–3 раза постановлениями ФАС СЗО от 21.01.2010 по делу № А56-9328/2008, по делу № А52-5473/2008, ФАС УО от 03.02.2010 по делу № А76-4640/2009-6, от 21.01.2010 по делу № А60-1908/2008-СЗ.

Полная версия статьи в печатной версии Клуб Главных Бухгалтеров или на сайте через 3 месяца.

Главой 9 АПК РФ урегулирован порядок уплаты и возмещения судебных расходов, которые состоят из государственной пошлины и судебных издержек.

К судебным издержкам относятся, в частности, расходы на оплату и иных лиц, (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде (ст. 106 АПК РФ).

Иными словами, к судебным расходам относятся затраты лица, участвующего в деле (например, заявителя по делу об - налогоплательщика), на оплату сторонних услуг по составлению заявления, жалоб, представительству в суде, проезд к месту расположения суда штатных работников и привлеченных представителей, проживание их в гостинице и т.д.

В случае, когда решение суда принято в пользу налогоплательщика, он имеет право на возмещение налоговым органом понесенных расходов в силу положений ст. 110 АПК РФ. Отметим, что налоговые и иные государственные органы, несмотря на их статус и некоторые особенности рассмотрения дел об оспаривании их решений, являются такими же лицами, участвующими в деле, как и налогоплательщики. Налоговые органы законодательно не освобождены от возмещения налогоплательщику понесенных им расходов в случае признания оспариваемого решения недействительным. Поэтому налогоплательщик в случае выигрыша дела может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогового органа соответствующих расходов.

Можно выделить несколько критериев, при наличии которых понесенные налогоплательщиком затраты на рассмотрение дела в суде могут быть взысканы с налогового органа.

Относимость расходов

Предъявленные ко взысканию в порядке гл. 9 АПК РФ расходы должны быть непосредственно связаны с рассмотрением конкретного судебного дела. Это значит, что налогоплательщику в рамках определенного дела не могут быть возмещены затраты, напрямую не связанные с этим делом. Также налогоплательщик в таком порядке не может требовать взыскания затрат, не относящихся к судебным расходам.

Например, суд установил, что стоимость услуг по составлению заявления о принятии обеспечительных мер, получению исполнительного листа и предъявлению его к исполнению, составлению акта совместной сверки и развернутого отчета по аккумулированию суммы "доходы - расходы" в части единого налога по упрощенной системе налогообложения по спорным налогам не входят в стоимость услуг по представлению интересов заявителя в суде первой и апелляционной инстанций. В связи с этим суд отказал во взыскании с налогового органа данных расходов налогоплательщика (Постановление ФАС МО от 02.07.2010 N КА-А41/6704-10).

Полагаем необходимым отметить, что наличие у налогоплательщика в составе работников юриста не является препятствием для привлечения сторонних представителей на гражданско-правовой основе.

Суд указал, что факт наличия на момент рассмотрения дела в суде в штате налогоплательщика юридической службы не может являться основанием для отказа во взыскании заявленных расходов на оплату услуг представителя по договору, заключенному с третьим лицом. Право прибегать к услугам профессионального представителя и право на возмещение в связи с этим соответствующих издержек не поставлено законом в зависимость от наличия у организации собственной юридической службы или специалиста, компетентного представлять интересы организации в суде (Постановление ФАС ЦО от 27.04.2010 N А68-2874/08-106/11).

Если же налогоплательщика в суде представляют его штатные сотрудники (руководитель, юрист, бухгалтер или другие работники, имеющие соответствующую доверенность), затраты на их проезд на судебное заседание, проживание в гостинице и пр. относятся к судебным издержкам и подлежат взысканию с налогового органа.

По мнению налогового органа, с него не подлежат взысканию в составе расходов на оплату проезда представителей налогоплательщика в суд затраты на добровольное страхование пассажиров на транспорте, поскольку п. 12 Инструкции от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" определено, что в состав расходов включается обязательное страхование. Суд признал позицию налогового органа неправомерной, отметив, что спорные расходы на добровольное страхование связаны с проездом в командировку представителей налогоплательщика, поэтому соответствуют понятию судебных издержек (Постановление ФАС ДО от 28.04.2010 N Ф03-2481/2010).

Однако заработная плата лица, являющегося штатным сотрудником стороны по делу и представлявшего ее интересы в силу своих должностных обязанностей , НДФЛ, платежи на обязательное страхование к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, не относятся, поскольку отношения между налогоплательщиком и его работниками не являются гражданско-правовыми, а основаны на трудовом договоре (Постановление ФАС СЗО от 10.07.2008 N А66-6722/2006; Определением ВАС РФ от 30.09.2008 N 12577/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

Досудебные расходы.

Спор с налоговым органом начинается еще до обращения налогоплательщика в суд: налогоплательщик вправе подать возражения на акт налоговой проверки и обжаловать решение налогового органа в вышестоящий налоговый орган (в отношении решений о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отказе в привлечении к такой ответственности досудебный порядок обжалования является обязательным). В процессе досудебного обжалования налогоплательщик также может понести расходы: на оплату консультационных и представительских услуг, проезд представителей к месту нахождения вышестоящего налогового органа и т.п.

Такие затраты не связаны с рассмотрением дела в суде и поэтому не являются судебными расходами. На это обстоятельство указал суд: юридические услуги, связанные с подготовкой и рассмотрением разногласий по акту выездной налоговой проверки, не подпадают под перечень судебных издержек, приведенный в ст. 106 АПК РФ (Постановление ФАС СЗО от 08.10.2009 N А13-2920/2006).

В ответе от 01.06.2010 на вопрос "Подлежат ли взысканию с налогового органа расходы организации на оплату услуг юриста за подготовку письменных возражений по акту камеральной налоговой проверки, если решение о привлечении налогоплательщика к ответственности было впоследствии признано судом недействительным?" А.В. Сергомасова, сотрудник Счетной палаты РФ, указала, что расходы на оплату услуг юриста за подготовку письменных возражений по акту камеральной налоговой проверки не подлежат взысканию с налогового органа.

Вместе с тем, по нашему мнению, эти затраты можно признать убытками исходя из норм гражданского права и взыскать с налогового органа, предъявив соответствующий иск.

Согласно п. 1 ст. 35 НК РФ налоговые органы несут ответственность за убытки , причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам вследствие своих неправомерных действий (решений) .

Понятия убытков НК РФ не содержит, поэтому можно использовать определение, данное в п. 2 ст. 15 ГК РФ. Кроме того, п. 1 ст. 35 НК РФ делает отсылку на порядок возмещения убытков, предусмотренный настоящим Кодексом и иными федеральными законами .

В соответствии с п. 2 ст. 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено , произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Исходя из ст. ст. 16, 1069 ГК РФ убытки, причиненные гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, в том числе издания не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа или органа местного самоуправления, подлежат возмещению.

Для квалификации понесенных налогоплательщиком расходов как убытков, подлежащих возмещению налоговым органом, надо установить следующее:

Факт определенных действий или издания акта;

Неправомерность действий или акта;

Лицо, понесшее убытки, т.е. чье право нарушено;

Сумма убытков;

Причинно-следственная связь между убытками и неправомерными действиями, актом.

В случае если решение налогового органа признано недействительным вышестоящим налоговым органом или судом, есть:

Действия налогового органа (выводы, изложенные в акте налоговой проверки, который сам по себе не является ненормативным актом и не возлагает на налогоплательщика обязанности уплатить налог) и акт налогового органа (решение о привлечении к налоговой ответственности, доначислении налога, пеней);

Неправомерность решения и, соответственно, выводов, содержащихся в акте налоговой проверки, установлена решением вышестоящего налогового органа или судом;

Налогоплательщик, в отношении которого проводилась проверка, понес расходы на приобретение консультационных услуг и пр.;

Сумма расходов должна быть подтверждена налогоплательщиком;

Причиной приобретения услуг (возникновения расходов) явились выводы налогового органа, изложенные в акте проверки (составление возражений), а также решении (составление апелляционной жалобы).

Следовательно, расходы налогоплательщика на оплату услуг по подготовке возражений на акт проверки и апелляционной жалобы напрямую связаны с неправомерными действиями и актом налогового органа и являются убытками, подлежащими взысканию с налогового органа в полном объеме на основании норм гражданского и налогового права .

К такому же выводу приходят и суды.

Так, налогоплательщик оплатил юридические услуги по составлению возражений на акт выездной налоговой проверки и оставлению апелляционной жалобы. Решение налогового органа о доначислении налогов и пеней было отменено вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения апелляционной жалобы. Суд посчитал уплаченные юридической фирме суммы убытками налогоплательщика и взыскал их с налогового органа на основании ст. ст. 15, 16 ГК РФ, ст. ст. 35, 103 НК РФ (Постановление ФАС УО от 20.10.2008 N Ф09-7567/08-С4).

В другом случае решение налогового органа было признано недействительным в судебном порядке. Суд указал, что в соответствии с п. 1 ст. 35, п. 2 ст. 103 НК РФ, а также ст. ст. 15, 16, 1069 ГК РФ расходы налогоплательщика на досудебное обжалование решения налогового органа (вознаграждение по договору об оказании правовых услуг в связи с апелляционным обжалованием), которое впоследствии было признано судом недействительным, относятся к убыткам и подлежат возмещению из федерального бюджета (Постановление ФАС ЦО от 13.11.2009 N А68-80/09-18/17, Определением ВАС РФ от 18.03.2010 N ВАС-2739/10 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

Документальное подтверждение расходов

Суд, безусловно, не вправе поверить налогоплательщику на слово и согласиться с его расчетом расходов, не подтвержденным документально. Поэтому налогоплательщик должен представить в суд все документы, свидетельствующие о направленности и сумме понесенных им затрат. Такими документами могут быть договор на оказание налогоплательщику определенных юридических услуг, акт сдачи-приемки этих услуг, доказательства оплаты услуг, билеты на проезд представителя к месту расположения суда и пр. Участие представителя налогоплательщика в судебном заседании отражается в судебном акте.

Так, суд указал, что расходы налогоплательщика подтверждены представленными в материалы дела доказательствами (договор на оказание юридических услуг, акт сдачи-приемки оказанных услуг, расходно-кассовые ордера на спорные суммы) и взыскал с налогового органа соответствующую сумму (Постановление ФАС МО от 07.07.2010 N КА-А40/6646-10).

В другом случае суд отказал во взыскании с налогового органа стоимости услуг по копированию документов и 4-х троллейбусных поездок в связи с отсутствием их документального подтверждения (Постановление ФАС МО от 02.07.2010 N КА-А41/6704-10).

Разумные пределы расходов по оплате услуг представителя

В некоторых случаях налоговый орган заявляет, что предъявленные ему налогоплательщиком расходы необоснованно велики.

Часть 2 ст. 110 АПК РФ предоставляет арбитражному суду право уменьшить сумму, взыскиваемую в возмещение соответствующих расходов по оплате услуг представителя, до разумных пределов. Однако реализация названного права судом возможна лишь в том случае, если он признает эти расходы чрезмерными в силу конкретных обстоятельств дела.

Исходя из положений ст. 65 АПК РФ обязанность по представлению доказательств, подтверждающих разумность расходов на оплату услуг представителя, возложена на сторону, требующую возмещения указанных расходов, а по представлению доказательств, подтверждающих чрезмерность расходов, - на другую сторону.

Иными словами, налогоплательщик должен обосновать не только сумму, но и разумность вознаграждения представителя, а налоговый орган - доказать, что вознаграждение необоснованно завышено.

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, выраженной в п. 20 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", при определении разумных пределов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности: время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела.

С учетом разъяснений ВАС РФ суды при определении разумности затрат приходят к следующим выводам.

С налогового органа взысканы расходы налогоплательщика на оплату услуг представителей в сумме около 2 млн руб. ввиду: сложности дела (дело состоит из 11 томов процессуальных документов и 97 томов приложений; по данной категории дел отсутствует сложившаяся судебная практика; применен большой объем законодательства РФ); большого количества судебных заседаний; уточнения требований; привлечения третьего лица; высокой квалификации представителей (Постановление ФАС СЗО от 28.04.2010 N А42-4260/2007).

Принимая решение о взыскании судебных расходов по оплате услуг представителя с налогового органа, суд исходил из того, что факт несения налогоплательщиком данных расходов и их разумность подтверждены материалами дела. При этом суд отметил, что налоговым органом не представлено доказательств чрезмерности предъявленной к взысканию суммы расходов, несоответствия стоимости оказанных услуг тарифам, указанным в прайс-листах исполнителей, а также прейскурантам на предоставление квалифицированной юридической помощи адвокатами области (Постановление ФАС ЦО от 18.01.2010 N А48-2382/08-18).

По мнению налогового органа, с него необоснованно взысканы судебные расходы по делу о признании незаконными его действий по проведению зачета задолженности по штрафам в счет переплаты по НДС, поскольку рассматриваемый спор не относится к категории сложных дел, судебная практика по подобным спорам сформирована. Суд указал, что факт осуществления налогоплательщиком затрат на оплату консультационных (юридических) услуг представителя в суде установлен; доказательств обратного, а также подтверждения соответствующими документами чрезмерности данных расходов налоговым органом не представлено (Постановление ФАС ДО от 17.02.2010 N Ф03-538/2010).

Таким образом, с учетом всего вышесказанного можно отметить, что налогоплательщик в случае признания решения налогового органа недействительным имеет реальную возможность вернуть в судебном порядке понесенные расходы.

О том, как учесть судебные расходы при исчислении налога на прибыль, читайте: 2009, № 5, с. 53

В последние годы Президиум ВАС принял ряд Постановлений, благотворно повлиявших на практику принятия решений о возмещении судебных расходов по налоговым спорам. Какие расходы получится, а какие не получится взыскать как судебные с налоговых органов? Как обосновать размер расходов? Ответы на эти вопросы нужно знать не только юристам, но и руководителям и главным бухгалтерам, которые нередко представляют интересы своих организаций в суде самостоятельно.

Расходы на досудебное обжалование

Судебные расходы - это расходы, связанные с рассмотрением дела в судест. 101 , ст. 106 АПК РФ :

• госпошлина;
• выплаты экспертам, свидетелям, переводчикам;
• расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте;
• расходы на представителей (не только адвокатов, но и иных лиц, оказывающих юридическую помощь);
• другие расходы, понесенные в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Поэтому как судебные издержки не получится взыскать , в частностист. 106 АПК РФ :

• расходы на досудебное обжалование решения инспекции в вышестоящий налоговый орган, хотя подача жалобы - необходимое условие для обращения в судп. 5 ст. 101.2 НК РФ ; Постановление ФАС ЗСО от 22.04.2011 № А27-681/2010 ;
• расходы на представителя, защищающего интересы налогоплательщика в рамках налоговой проверки (например, плату за участие юриста при рассмотрении материалов проверки);
• расходы на оценщика, понесенные до обращения в суд (например, для определения рыночной стоимости товаровПостановление ФАС МО от 08.02.2011 № КА-А40/18266-10 );
• расходы на услуги аудиторской фирмы, привлеченной для оценки правомерности налоговых претензий и наличия оснований для их оспариванияПостановление Президиума ВАС РФ от 29.03.2011 № 13923/10 .

Расходы на обжалование в суде

Если по-простому, то правила взыскания судебных расходов таковыч. 1, 5 ст. 110 АПК РФ :

• взыскать можно судебные расходы на все инстанции (первую, апелляционную, кассационную и надзорнуюч. 2 ст. 112 АПК РФ ), а также расходы на оплату услуг представителя в исполнительном производствеПостановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 № 4735/09 ;
• обратиться в суд для взыскания можно как в рамках основного налогового спора, так и отдельным заявлениемч. 2 ст. 112 АПК РФ ; Постановления Президиума ВАС РФ от 14.06.2007 № 1629/07 , от 09.04.2009 № 6284/07 ;
• свои судебные расходы вы возместите, только если выиграете спор;
• кто был инициатором тяжбы - неважно.

Кроме того, помните, что если вы просите суд признатьст. 137 НК РФ ; ч. 2 ст. 197 АПК РФ :

• <или> решение (требование) недействительным;
• <или> действие (бездействие) незаконным,

то такие споры являются неимущественными . Ведь вы не требуете с налоговых органов деньги в буквальном смысле. Также в большом числе споров требования налогоплательщика удовлетворяются лишь частично . В связи с этим важно помнить, что судебные расходы по неимущественным спорам не подлежат пропорциональному распределению между сторонами. И если вы выиграли судебный спор по одному эпизоду из четырех, то вам возмещают не 25% судебных расходов, а все 100ч. 1 ст. 110 АПК РФ ; Постановления Президиума ВАС РФ от 13.11.2008 № 7959/08 ; ФАС СКО от 09.11.2010 № А32-3723/2009-51/68 ; ФАС УО от 12.07.2011 № Ф09-8501/09 ; ФАС ЦО от 21.06.2011 № А35-3614/2008 .

Расходы на представителя

Расходы на представителей - это значительная, если не основная, часть судебных расходов. И здесь важно помнить три вещи.

Во-первых, вы можете возместить реальную сумму расходов на оплату услуг представителей (если повезет, то даже включая предъявленный представителем НДСПостановление ФАС ЦО от 29.04.2011 № А64-7937/09 ). Это стало возможно благодаря Президиуму ВАС, который признал вполне правомерным взыскание с инспекции более полутора миллионов рублей расходов на представителей (в эту сумму входили и командировочные расходы, но бо´ льшую часть составляла стоимость юридических услуг)Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2009 № 6284/07 .

Во-вторых, суд не имеет права немотивированно уменьшать сумму расходовп. 2 мотивировочной части Определения КС РФ от 21.12.2004 № 454-О ; Постановления Президиума ВАС РФ от 09.04.2009 № 6284/07 , от 25.05.2010 № 100/10 .

В-третьих, именно расходы на представителей, согласно АПК, взыскиваются с проигравшей стороны в разумных пределахч. 2 ст. 110 АПК РФ . Суд оценивает разумность размера вознаграждения независимо от способа определения размера (почасовая оплата, заранее определенная твердая сумма гонорара, абонентская плата, процент от цены иска) и условий его выплаты (например, только в случае положительного решения в пользу доверителя)п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.12.2007 № 121 .

Доказываем разумность

Судьи уменьшают величину расходов, только если противоположная сторона действительно может мотивированно доказать несоответствие этой величины критерию разумности. Однако налоговые органы с этой задачей справляются с трудом. В большинстве случаев в отзыве на заявление они ограничиваются лишь указанием на то, что не согласны с суммой, которую требует возместить налогоплательщик. Никаких доводов, свидетельствующих о необоснованности этой величины, в отзыве, как правило, нет. И если в такой ситуации указанная сумма расходов обоснована самим налогоплательщиком, он вполне может рассчитывать на то, что эта сумма будет возмещена полностью.

Упоминаемые в статье судебные решения можно найти: раздел «Судебная практика» системы КонсультантПлюс

Чтобы доказать разумность судебных расходов, можно сослаться на рыночную стоимость тех услуг, которые вам оказал представитель. Ее можно подтвердить:

• данными из Интернета (например, предъявить суду прайс-листы юридических компаний того же региона или рекомендации региональных адвокатских палат и коллегий относительно вознаграждений адвокатовПостановление ФАС ВВО от 14.12.2009 № А17-1838/2008,5746/2008 );
• судебной практикой (лучше, если это будут сопоставимые по уровню сложности дела, рассмотренные в том же суде). Можно заполнить вот такую таблицу.

Не является доказательством необоснованности величины расходов на представителя, в частности то, что:

• расходы на представителя составляют почти 50% от суммы, взыскиваемой инспекциейПостановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 № 100/10 ;
• заявлений в суд об оспаривании ненормативно-правовых актов инспекции подано столько же, сколько вынесено этих актов (например, шесть требований - шесть заявлений)Постановление ФАС ВСО от 05.08.2010 № А19-1979/09 ;
• представитель одновременно является единственным учредителем обратившейся в суд организацииПостановление ФАС СЗО от 31.08.2010 № А56-92322/2009 ;
• у юриста налоговой инспекции зарплата меньше, чем гонорар вашего представителяПостановление ФАС СЗО от 05.07.2010 № А56-27750/2009 .

Собираем документы

Не забудьте приложить к заявлению в суд документы, подтверждающие расходы на оплату услуг представителяПостановление ФАС СКО от 05.10.2010 № А32-21993/2009 :

• договор возмездного оказания услуг;
• акты об оказании услуг;
• платежное поручение с отметкой банка, подтверждающее оплату услуг.

Также можно приложить письменный расчет стоимости услуг представителя, из которого суд увидит «ценообразование». Это может быть как приложение к акту об оказании услуг, так и документ, составленный специально для суда. Приведем образец выдержки из расчета стоимости услуг представителя.

1. Подготовка документов:
- изучение материалов арбитражного дела - 10 000 руб.;
- подготовка искового заявления - 5000 руб.;
- подготовка заявления о принятии обеспечительных мер - 5000 руб.

Представитель изучил материалы по трем делам, подготовил три исковых заявления и три заявления о принятии обеспечительных мер, за что ему уплачено 60 000 руб. (10 000 руб. х 3 + 5000 руб. х 3 + 5000 руб. х 3).

2. Представление интересов в судебных заседаниях:
- судебное заседание в суде первой инстанции - 5000 руб. за 1 день;
- судебное заседание в суде апелляционной инстанции - 5000 руб. за 1 день;
- судебное заседание в суде кассационной инстанции - 3000 руб. за 1 день.

Представитель принял участие в четырех заседаниях в суде первой инстанции, в двух заседаниях в суде апелляционной инстанции и в одном заседании в суде кассационной инстанции, за что ему уплачено 33 000 руб. (5000 руб. х 4 + 5000 руб. х 2 + 3000 руб. х 1).

Таким образом, расходы на услуги представителя составили 93 000 руб. (60 000 руб. + 33 000 руб.).

Расходы третьего лица

С проигравшего нельзя взыскивать судебные расходы третьих лиц. Президиум ВАС указал на это в Постановлении по делу, где третьим лицом была налоговая инспекция (хотя само дело не имело отношения к налогам). Она принимала очень активное участие в судебном процессе и действительно понесла существенные расходы. Но Президиум ВАС решил, что, поскольку никаких самостоятельных требований инспекция не заявляла, она не может рассматриваться как сторона по делу, а потому не имеет права на возмещение расходов

Материал предоставлен корпоративным изданием для клиентов ГК «ИРБиС» «Система успеха»

В настоящее время все больше и больше налогоплательщиков прибегают к судебной защите своих интересов, обжалуя действия или неправомерные акты налоговых органов. Одновременно с этим увеличивается и число дел, выигранных налогоплательщиками. Такую статистику приводят арбитражные суды. Однако не многие налогоплательщики знают, что вынесение решения в их пользу — это не единственный способ восстановления справедливости в суде. Закон наделяет налогоплательщиков возможностью требовать с налоговых органов возмещения убытков, понесенных в результате «борьбы» за восстановление нарушенного права. Речь идет о тех расходах, которые налогоплательщик должен понести, чтобы защитить себя. Для того чтобы подробнее разобраться в механизме возмещения подобных убытков, а также какие условия нужно выполнить, чтобы реализовать такую возможность — читайте в нашей статье.

1. Понятие, состав и порядок возмещения судебных расходов

Порядок уплаты и возмещения судебных расходов, регламентирован целым рядом источников: гл. 9 АПК РФ, гл.25.3 НК РФ, информационным письмом ВАС РФ N 91 от 25.05.2005 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации», другими актами. Судебные расходы можно определить как денежные суммы, уплачиваемые участниками процесса в ходе рассмотрения дела арбитражным судом и имеющие целью полное или частичное покрытие средств, которые необходимы для осуществления правосудия. Судебные расходы представляют собой государственную пошлину и судебные издержки, которые связаны с рассмотрением дела арбитражным судом.

Различие между государственной пошлиной и издержками, связанными с рассмотрением дела арбитражным судом, заключается в следующем. Государственная пошлина представляет собой сбор, уплачиваемый в доход государства (федерального бюджета) при совершении определенных процессуальных действий, в том числе и при обращении в арбитражный суд.

Судебные издержки имеют компенсационный характер и уплачиваются в связи с необходимостью несения сторонами различных расходов по ходу рассмотрения дела. Однако в итоге, — и государственная пошлина, и судебные издержки распределяются между лицами, участвующими в деле, в зависимости от результатов рассмотрения заявленных требований.

К судебным издержкам относятся (ст.106 АПК РФ):
— денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам;
— расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте;
— расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей);
— другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

К числу последних относится, например, оплата перевода и нотариального удостоверения документов для суда.

Согласно положениям ст.110 АПК РФ, в случае, когда решение суда принято в пользу налогоплательщика, он имеет право на возмещение налоговым органом понесенных расходов. То есть, налогоплательщик в случае выигрыша дела может обратиться в суд с требованием о взыскании с налогового органа таких расходов, как оплата сторонних услуг по составлению заявления, жалоб, представительство в суде, проезд к месту расположения суда штатных работников и привлеченных представителей, проживание их в гостинице и т.д.

Хотя затраты на судебного представителя и относятся к убыткам, но все-таки они имеют особую правовую природу и компенсируются в специальном, установленном процессуальным законодательством порядке (см. Определение Конституционного Суда РФ от 20.02.2002 N 22-О).

Взыскать судебные расходы путем подачи иска об убытках нельзя. По общему правилу вопрос отнесения расходов победителя на сторону проигравшую решается в рамках рассмотрения дела (ст.112 АПК РФ).
Вряд ли можно заранее рассчитать точный размер расходов на представителя, поскольку он напрямую зависит от продолжительности рассмотрения дела в суде, позиции суда и налогового органа.

На практике возможны следующие способы для возмещения судебных расходов:
— можно заявить ходатайство о распределении судебных расходов до принятия итогового судебного акта (т.е. до вынесения решения судом первой инстанции или постановления судом апелляционной (кассационной) инстанции) (ст.112 АПК РФ);
— подать отдельное заявление в рамках дела, по которому понесены расходы уже после того, как судебный акт будет принят соответствующие инстанцией (см . п. 21 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13 августа 2004 года N 82).

2. Критерии взыскания судебных расходов
Можно выделить несколько критериев, при наличии которых понесенные налогоплательщиком затраты на рассмотрение дела в суде могут быть взысканы с налогового органа.

2.1. Досудебные расходы.

Расходы налогоплательщика, в случае наличия претензий налогового органа, могут начаться раньше обращения в суд. Так, если налогоплательщик не согласен с актом проверки налогового органа или вынесенным решением, то он вправе составить и подать возражения на акт, жалобу на решение. На данных этапах налогоплательщик также может понести расходы: на оплату консультационных и представительских услуг, участие привлеченного юриста в рассмотрении возражений, проезд представителей к месту нахождения вышестоящего налогового органа и т.п.

Вышеуказанные затраты не связаны с рассмотрением дела в суде и поэтому, в силу положений Главы 9 АПК РФ, не являются судебными расходами (см.постановление ФАС СЗО от 08.10.2009 N А13-2920/2006). Однако эти затраты можно подвести под категорию убытков в значении, придаваемом гражданским законодательством, и взыскать с налогового органа, предъявив соответствующий иск. Согласно п. 1 ст. 35 НК РФ налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам вследствие своих неправомерных действий (решений). В НК РФ отсутствует понятие убытков, поэтому можно использовать определение, данное в п. 2 ст. 15 ГК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода). В силу ст. ст. 16, 1069 ГК РФ убытки, причиненные гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, в том числе издания не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа или органа местного самоуправления, подлежат возмещению.

На основании изложенного можно сделать вывод о том, что расходы налогоплательщика на оплату услуг по подготовке возражений на акт проверки, жалобы в вышестоящий налоговый орган напрямую связаны с неправомерными действиями и актом налогового органа и являются убытками, подлежащими взысканию с налогового органа на основании норм гражданского и налогового законодательства. Аналогичной позиции придерживается и суд (см.Постановление ФАС УО от 20.10.2008 N Ф09-7567/08-С4, Постановление ФАС ЦО от 13.11.2009 N А68-80/09-18/17, О ВАС РФ от 18.03.2010 N ВАС-2739/10 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

2.2.Относимость расходов

Взыскиваемые судебные расходы должны быть непосредственно связаны с рассмотрением конкретного судебного дела. То есть, не могут быть возмещены расходы, которые напрямую не связаны с этим делом и не отнесены к судебным расходам в понимании гл. 9 АПК РФ. Кроме того, факт наличия у налогоплательщика штатного юриста не является препятствием для возмещения затрат на привлеченного стороннего представителя на гражданско-правовой основе. Суд указал, что факт наличия на момент рассмотрения дела в суде в штате налогоплательщика юридической службы не может являться основанием для отказа во взыскании заявленных расходов на оплату услуг представителя по договору, заключенному с третьим лицом. Право прибегать к услугам профессионального представителя и право на возмещение в связи с этим соответствующих издержек не поставлено законом в зависимость от наличия у организации собственной юридической службы или специалиста, компетентного представлять интересы организации в суде (Постановление ФАС ЦО от 27.04.2010 N А68-2874/08-106/11). Если же налогоплательщика в суде представляют его штатные сотрудники (руководитель, юрист, бухгалтер или другие работники, имеющие соответствующую доверенность), затраты на их проезд на судебное заседание, проживание в гостинице и пр. относятся к судебным издержкам и подлежат взысканию с налогового органа.

2.3.Документальное подтверждение расходов

Суд, безусловно, не вправе поверить налогоплательщику на слово и согласиться с его расчетом расходов, не подтвержденным документально. Поэтому налогоплательщик должен представить в суд все документы, свидетельствующие о направленности и сумме понесенных им затрат. Такими документами могут быть договор на оказание налогоплательщику определенных юридических услуг, акт сдачи-приемки этих услуг, доказательства оплаты услуг, билеты на проезд представителя к месту расположения суда и пр. Участие представителя налогоплательщика в судебном заседании отражается в судебном акте.

2.4.Разумные пределы расходов по оплате услуг представителя

Зачастую основным аргументом налогового органа при взыскании с него расходов на оплату услуг представителя является довод о том, что предъявленные ему налогоплательщиком расходы необоснованно велики. Часть 2 ст. 110 АПК РФ предоставляет арбитражному суду право уменьшить сумму, взыскиваемую в возмещение соответствующих расходов по оплате услуг представителя, до разумных пределов. Однако реализация названного права судом возможна лишь в том случае, если он признает эти расходы чрезмерными в силу конкретных обстоятельств дела. Исходя из положений ст. 65 АПК РФ обязанность по представлению доказательств, подтверждающих разумность расходов на оплату услуг представителя, возложена на сторону, требующую возмещения указанных расходов, а по представлению доказательств, подтверждающих чрезмерность расходов, - на другую сторону. Иными словами, налогоплательщик должен обосновать не только сумму, но и разумность вознаграждения представителя, а налоговый орган — доказать, что вознаграждение необоснованно завышено.

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, выраженной в п. 20 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 82, при определении разумных пределов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности:
— нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами;
— стоимость экономных транспортных услуг;
— время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист;
— сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов;
— имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг;
— продолжительность рассмотрения и сложность дела.

Таким образом, с учетом всего вышесказанного можно отметить, что налогоплательщик, в случае признания решения налогового органа недействительным, имеет возможность вернуть в судебном порядке понесенные расходы.

2.5.Если представителей больше одного

Когда дело представляет собой особую сложность, то может возникнуть необходимость в привлечении двух и более специалистов. Тот факт, что представителей больше одного, не свидетельствует о неразумности затрат. Так, если судом будет установлено, что одному представителю было бы затруднительно справиться со всем объемом работы, то взыщет с ответчика расходы на оплату услуг двух адвокатов (см . п. 9 информационного письма Президиума ВАС России от 05.12.07 N 121).

2.6.Суд не может произвольно снизить размер расходов

Следует помнить, что суд не может по собственной инициативе снизить размер расходов на представителя. Согласно правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в Определении от 21.12.04 N 454-О, суд не вправе уменьшать его произвольно (тем более, если другая сторона не заявляет возражения и не представляет доказательства чрезмерности взыскиваемых с нее расходов). По этому поводу высказался и Президиум ВАС России, указав, что суд не вправе произвольно снизить размер судебных издержек, взыскиваемых налогоплательщиком с проигравшей дело налоговой инспекции, при отсутствии с ее стороны достаточных доказательств их чрезмерности (см . Постановление Президиума ВАС России от 09.04.09 N 6284/07).

3. Спор с налоговой инспекцией выигран. Особенности взыскания понесенных издержек

Юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, выигравшие спор, вправе компенсировать понесенные судебные расходы за счет проигравшей стороны. Налоговая инспекция является бюджетным учреждением. Соответственно, она компенсирует судебные расходы налогоплательщика по правилам, установленным бюджетным законодательством.

Для взыскания расходов необходимы следующие документы:

— исполнительный лист;
— надлежащим образом заверенные судом копии судебного решения;
— заявление налогоплательщика с указанием реквизитов его банковского счета, на который будут перечислены средства.

Данные документы налогоплательщик или суд (по его просьбе) направляет в подразделение Федерального казначейства по месту открытия должнику лицевых счетов (п. 1 ст. 242.3, п. 2 ст. 242.1 БК РФ).

Обратите внимание на порядок заверения копий судебных документов. Он установлен пунктами 3.33 и 3.34 Инструкции по делопроизводству в арбитражных судах РФ, утвержденной Приказом ВАС РФ от 25 марта 2004 года N 27.

В соответствии с требованиями вышеприведенной Инструкции каждая страница документа должна содержать (в правом верхнем углу) штамп «Копия». На последнем листе под текстом ставится штамп «Копия верна» с указанием полного наименования суда. Страницы должны быть прошиты и скреплены печатью канцелярии суда. Есть и другие тонкости оформления, нарушение которых может привести на практике к возврату документов казначеями. Однако последнее довольно спорно, поскольку закон позволяет возвращать документы, лишь если они не соответствуют требованиям АПК РФ, а не ведомственным инструкциям (п. 2 ст. 242.3, п. 3 ст. 242.1 БК РФ). Тем не менее, и суды при оспаривании возвратов проверяют, оформлялись ли переданные в казначейство документы по инструкции (Определения ВАС РФ от 19.09.2008 N 11796/08, от 18.09.2008 N 11160/08).

Что касается порядка исполнения решения суда, то он будет следующим:

— сначала казначейство сообщит инспекции о получении исполнительного листа. На это дается 5 рабочих дней с момента поступления документов взыскателя;
— затем инспекция должна в течение 10 рабочих дней представить в отделение казначейства платежный документ на погашение долга перед налогоплательщиком.

Если выяснится, что бюджетных средств не хватает, налоговики попросят вышестоящий орган о выделении дополнительных денег для расчета с организацией. Этот запрос должен быть исполнен в течение 3 месяцев. Получив дополнительные средства, инспекция обязана на следующий рабочий день подготовить платежку для выплаты взысканных сумм. Игнорирование этого правила позволяет казначейству заблокировать лицевые счета инспекции до устранения нарушения (п. 7 ст. 242.3 БК РФ).

4. Погашение судебных расходов, в случае победы в суде налогового органа

Мы рассмотрели вопрос, когда взыскание судебных расходов происходит в пользу налогоплательщика. Теперь рассмотрим обратную ситуацию, если победу в суде одержал налоговый орган.

Согласно позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 17 марта 2009 года N 14278/08, процедура компенсации судебных расходов государственных органов аналогична процедуре взыскания самими налогоплательщиками, рассмотренной выше. То есть, судебные расходы могут быть взысканы с налогоплательщика, в случае его проигрыша в суде.

Обращаем внимание, что налоговый орган не имеет права взыскивать с налогоплательщиков расходы, связанные с работой юристов инспекций, поскольку они занимаются своей непосредственной трудовой деятельностью, за которую получают соответствующую оплату, а также в силу того, что налогоплательщики изначально оплачивают содержание налоговых и иных государственных органов, следовательно, они не должны компенсировать налоговым работникам расходы, связанные с их прямыми обязанностями (см. Постановление ВАС СКО от 16.07.2008 N Ф08-4051/2008, Постановление Конституционного Суда РФ от 18.07.2008 N 10-П).

К компенсируемым за счет налогоплательщика расходам можно отнести расходы на проезд специалистов в суд, оплату гостиниц, при командировках, связанных с рассмотрением дела в суде. Кроме того, могут быть возмещены такие расходы, как суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам и другие затраты, связанные с рассмотрением дела в суде. При взыскании налоговым органом судебных издержек с налогоплательщика следует обратить внимание на командировочные документы сотрудников инспекции. На практике случаются ситуации, когда налоговый орган едет для участия в ту или иную судебную инстанцию сразу по нескольким процессам. В таких случаях суды идут навстречу налогоплательщику и уменьшают размер взыскиваемых издержек в кратное количеству рассматриваемых дел число (см . Постановление ФАС СЗО от 19.12.2007 N А42-979/2003).

5. Бухгалтеру на заметку! Учет судебных расходов

В ситуации, когда фирма в связи с несогласием с решением или действиями налоговых органов вынуждена обратиться в суд, является далеко не редкой, при этом непосредственная роль бухгалтера — правильно отразить судебные издержки в бухгалтерском и налоговом учете.

Как правило, основная часть судебных расходов приходится на услуги сторонних специалистов: консультантов, юристов и т.д. Кроме того, не следует забывать и про госпошлину, ведь без нее суд даже не примет заявление к производству.
Все подобные затраты отражают следующим образом:
— в бухучете — как прочие расходы;
— в налоговом учете — как внереализационные расходы.

В случае, если интересы компании в суде представляет штатный юрист, то затраты по оплате его работы во время судебного разбирательства относятся к расходам на оплату труда (ст.255 НК РФ). В этом случае проигравшая сторона не возмещает расходы по данной статьей судебных издержек. Иное толкование данных расходов, выплаченных штатному работнику предприятия за исполнение трудовых обязанностей приведет к возможности взыскания и налоговым органом с организации в пользу налогового органа, выигравшего спор в арбитражном суде, расходов, понесенных его работниками (суточные, проезд, зарплата), что фактически означает искажение института возмещения судебных издержек на ведение дел представителем, предусмотренного ст. 106-112 АПК РФ, что недопустимо (Определение ФАС Северо-Западного округа от 15 мая 2006 года N А42-13441/04-20).

Некоторые компании пытаются обойти данную проблему и заключают со штатным специалистом гражданско-правовой договор на оказание юридических услуг во время судебного процесса. Вознаграждение по такому контракту уже не будет являться заработной платой юриста. Но тут возникает иная проблема. Согласно позиции Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина, выраженной в письме от 24 апреля 2006 года N 03-03-04/1/382, данные суммы вообще нельзя учесть для целей налогообложения прибыли, поскольку выплаты в пользу работников, не предусмотренные в трудовых (коллективных) договорах, нельзя отразить в составе налоговых расходов в силу п. 21 ст. 270 НК РФ.

Момент признания доходов и расходов

В случае выигрыша налогоплательщиком в суде, перечисленные ему судебные издержки отражаются в составе внереализационных доходов (п.3 ст.250 НК РФ). Момент признания дохода в бухгалтерском учете не будет совпадать с моментом признания дохода в налоговом учете. Согласно письму Минфина России от 01.07.2005 N 03-03-04/1/37 датой признания дохода в виде перечисленных организации судебных издержек и госпошлины (при методе начисления) будет дата вступления в законную силу решения, постановления суда.

В бухгалтерском же учете указанный доход будет отражен в том отчетном периоде, когда штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организации убытков были признаны должником, или судом был вынесен судебный акт об их взыскании (п. 16 ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.09.1999 N 32н).

Если налогоплательщик проиграл дело в суде, то возмещенные налоговой инспекции судебные издержки он вправе отразить в составе внереализационных расходов (пп.13 п.1 ст.265 НК РФ). В налоговом учете их признают в день, когда суд вынес соответствующее решение, постановление (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Заключение

Обращение в суд — довольно серьезный шаг для любой компании, ведь оно может повлечь значительные финансовые затраты. Но в то же время если позиция фирмы основательно подкреплена доказательствами и есть убежденность в собственной правоте, то рискнуть всегда имеет смысл. Выиграв спор, затраты на судебное разбирательство можно попытаться компенсировать за счет проигравшей стороны, будь то контрагент или налоговая инспекция.